ILPB1/415-420/13-4/AMN
Pismo z dnia 9 lipca 2013 r. Izba Skarbowa w Poznaniu ILPB1/415-420/13-4/AMN
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez xx, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 24 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 8 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki komandytowo-akcyjnej.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3, art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 czerwca 2013 r. znak ILPB1/415-420/13-2/AMN, ILPB4/423-109/13-2/ŁM na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 czerwca 2013 r., a w dniu 24 czerwca 2013 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 21 czerwca 2013 r.).
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) w celu upublicznienia i pozyskania kapitałów na dalszy rozwój, chcąc równocześnie zachować pełną kontrolę nad działalnością operacyjną, powołała wraz z innymi podmiotami spółkę komandytowo-akcyjną, w której objęła funkcję komplementariusza. W skład grona akcjonariuszy SKA wchodzą osoby fizyczne będące jej udziałowcami.
Wskazać należy, iż Spółka zamierza wnieść do N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością SKA w formie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, przy czym wniesie ją na kapitał komplementariusza, nie obejmując w zamian akcji w SKA. Ww. zorganizowana cześć przedsiębiorstwa wniesiona zostanie z pełnym zachowaniem struktury kapitałów własnych Spółki na odpowiednie kapitały spółki komandytowo-akcyjnej tzn. z przekazaniem kapitału własnego na kapitał spółki komandytowo-akcyjnej pochodzący z wkładów komplementariuszy do spółki komandytowo-akcyjnej, zaś kapitał zapasowy i rezerwowy na odpowiednio kapitał zapasowy i rezerwowy spółki komandytowo-akcyjnej.
Na tej samej zasadzie dokonana zostanie wycena wnoszonego przedsiębiorstwa, a jego wartość ustalona zostanie jako różnica pomiędzy sumą wszystkich aktywów a sumą zobowiązań i rezerw na zobowiązania według bilansu sporządzonego za ostatni miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym dokonano aportu.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy wnosząc zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki komplementariusza do spółki komandytowo-akcyjnej, z zachowaniem pełnej struktury kapitałów własnych Spółki na odpowiednie kapitały spółki komandytowo-akcyjnej, tj. z przekazaniem kapitału zakładowego na kapitał spółki komandytowo-akcyjnej pochodzący z wkładów komplementariuszy do spółki komandytowo-akcyjnej, zaś kapitał zapasowy i rezerwowy na odpowiednio kapitał zapasowy i rezerwowy spółki komandytowo-akcyjnej, powstaną jakiekolwiek zobowiązania publicznoprawne po stronie udziałowców (osób fizycznych) wnoszącego aport, od których wnoszący jest obowiązany jako płatnik pobrać zaliczki na podatek dochodowy.
Zdaniem Wnioskodawcy:
W ocenie Wnioskodawcy, wniesienie przez Spółkę przedsiębiorstwa do SKA nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie wspólnika Spółki wnoszącej aport.
Wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki osobowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z k.s.h. wkład taki może być zwrócony w całości lub w części.
Wskazać należy także, iż SKA jako osobowa spółka prawa handlowego, nieposiadająca osobowości prawnej, jest "przejrzysta" podatkowo, a podatnikami są w tym wypadku wspólnicy Spółki. Z uwagi na okoliczność, ze wspólnikiem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie osoba prawna - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - skutki podatkowe związane z wniesieniem aportu do SKA rozpatrywać należy w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej PdopU).
Jak wynika z art. 5 ust. 1 powołanej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (ust. 2).
W świetle przepisów k.s.h. odnoszących się do spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną.
Zatem, wniesienie aportem do SKA zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez komplementariusza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - nie spowoduje przysporzenia po stronie wnoszącego, a co za tym idzie nie powstanie też przychód podlegający opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 PdopU.
Końcowo należy nadmienić, iż do SKA - mimo niewątpliwie istnienia w niej kapitału zakładowego (co stanowi wyjątek w przypadku spółek osobowych) - nie znajduje zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 PdopU, dotyczący wyraźnie jedynie określania przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Inna sprawa, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedsiębiorstwo komplementariusza wnoszone jest do SKA poza kapitałem zakładowym.
Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy wnoszącego do SKA aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tym bardziej - nawiązując do postawionego pytania - nie można w tym wypadku mówić o powstaniu jakiegokolwiek przysporzenia, a co za tym idzie - obowiązku podatkowego, po stronie udziałowców (osób fizycznych) wnoszącego aport, co powodowałoby konieczność pobrania przez Wnioskodawcę zaliczek na podatek dochodowy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Przepis art. 24 ust. 5 cytowanej ustawy stanowi, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
dochód z umorzenia udziałów (akcji);
(uchylony);
wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej;
dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej;
dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;
w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.
Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.
Analiza przedstawionych we wniosku informacji wskazuje, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadne zdarzenie, które - na mocy ww. przepisów - skutkowałoby powstaniem u udziałowców spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przychodów, w stosunku do których na Wnioskodawcy ciążyłyby obowiązki płatnika, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4.
Obowiązek taki nie powstaje niezależnie od faktu, czy wniesienia aportu rodzi u Wnioskodawcy skutek w postaci powstania przychodu, czy też będzie u Zainteresowanego neutralne podatkowo.
Reasumując, wnosząc zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki komplementariusza do spółki komandytowo-akcyjnej, z zachowaniem pełnej struktury kapitałów własnych Spółki na odpowiednie kapitały spółki komandytowo-akcyjnej, tj. z przekazaniem kapitału zakładowego na kapitał spółki komandytowo-akcyjnej pochodzący z wkładów komplementariuszy do spółki komandytowo-akcyjnej, zaś kapitał zapasowy i rezerwowy na odpowiednio kapitał zapasowy i rezerwowy spółki komandytowo-akcyjnej, nie powstaną jakiekolwiek zobowiązania publicznoprawne po stronie udziałowców (osób fizycznych) wnoszącego aport, od których wnoszący jest obowiązany jako płatnik pobrać zaliczki na podatek dochodowy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.