ILPB1/415-404/13-2/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2013 r. (data wpływu 5 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej budynku otrzymanego w drodze darowizny - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej budynku otrzymanego w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w latach 2002-2009 prowadziła działalność gospodarczą "usługi fotograficzne". Miejscem (siedzibą) prowadzenia działalności był budynek niemieszkalny, wybudowany w 2002 r. przez jej brata, z przeznaczeniem na działalność handlową. Jest to kiosk trwale związany z gruntem o pow. 37,5 m^2, na działce o łącznej pow. 74 m^2, zlokalizowany w K.

W styczniu 2007 r., brat Wnioskodawczyni przekazał jej ten budynek na własność aktem darowizny, określając wartość na 25.000 zł. Po zlikwidowaniu przez Zainteresowaną działalności w 2009 r., budynek był niewykorzystany, a później - po remoncie - od 2011 r. został przez Wnioskodawczynię wynajęty i dochody z najmu Wnioskodawczyni rozliczyła w zeznaniu podatkowym za 2011 rok. Wnioskodawczyni zaznacza, że nie wprowadziła tego budynku do ewidencji środków trwałych i nie liczyła amortyzacji do kosztów uzyskania przychodów. Taką ewidencję założyła od 1 stycznia 2012 r. Budynek wg klasyfikacji środków trwałych należy do grupy 1 poz. 103 i stawka amortyzacji wynosi 10%.

Rozliczając przychody z najmu, do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni zaliczyła 2.500 zł, tj. 10% od wartości wskazanej w umowie ze stycznia 2007 r. Jednak w ciągu ostatnich 6 lat wartość tego obiektu znacznie wzrosła i liczenie amortyzacji od subiektywnie określonej wartości w 2007 r. wydaje się błędne, gdyż po 10 latach stosowania takiego odpisu nie odtworzy się rzeczywistej wartości tego budynku, gdyż nastąpił wzrost cen materiałów budowlanych, robocizny itp.

Wnioskodawczyni sądzi, że poprawnym byłoby zastosowanie ceny rynkowej. Nie wie ona jednak, czy powinna to być cena z dnia nabycia - jak można by sądzić z art. 22g ust. 1 pkt 3, czy może z grudnia roku poprzedzającego wprowadzenie środka trwałego do ewidencji - art. 22g ust. 8.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można do ustalenia wartości początkowej wziąć wartość rynkową z dnia nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 3) lub czy powinno się wziąć do ustalenia wartości początkowej ceny rynkowe z grudnia 2011 (art. 22g ust. 8).

Zdaniem Wnioskodawczyni, wartość początkowa powinna być aktualizowana nie tylko przy ulepszeniu (modernizowaniu) środka trwałego, lecz także z powodu czynników niezależnych od właściciela, takich jak: wzrost cen nieruchomości, wzrost cen materiałów budowlanych, wzrost innych kosztów, np. energii, robocizny.

Brak aktualizacji powoduje, że po okresie przewidzianym w tabeli stawek amortyzacyjnych brak będzie środków na odtworzenie zużytego obiektu, czyli że amortyzacja nie spełnia swej roli. Rozwój gospodarki spowodował zwiększony popyt na tego typu obiekty, a tym samym nastąpił wzrost ich wartości - niezależnie od woli właściciela.

Zdaniem Wnioskodawczyni, należałoby zastosować wartość rynkową z grudnia 2011 r., czyli roku poprzedzającego wprowadzenie środka do ewidencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z kolei w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

* nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

* dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

* nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od wartości początkowej składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż budynek niemieszkalny, o którym mowa we wniosku Wnioskodawczyni w styczniu 2007 r. otrzymała od brata na podstawie aktu darowizny, a wątpliwości Zainteresowanej dotyczą prawidłowego ustalenia wartości początkowej ww. budynku.

Podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy. Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Stosownie do treści art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z kolei zgodnie z zapisem art. 22g ust. 8 powołanej ustawy jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Jednakże wyjaśnić należy, iż powyższy przepis przewiduje wprawdzie możliwość ustalenia wartości początkowej nabytego środka trwałego na podstawie wyceny dokonanej przez podatnika, ale tylko w przypadku, gdy nie można ustalić ceny jego nabycia.

Zatem, przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, iż nabycie wskazanego we wniosku budynku nastąpiło na podstawie umowy darowizny, w związku z czym wartość początkową ww. budynku należy ustalić w oparciu o art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wartości rynkowej z dnia jego nabycia, chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.