ILPB1/415-361/13-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 26 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki cywilnej - jest prawidłowe.

W dniu 26 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca razem ze wspólnikiem prowadzą działalność gospodarczą w ramach umowy spółki cywilnej. Działalność ta obejmuje:

* naprawę pojazdów, sprzedaż części i akcesoriów samochodowych,

* wynajmowanie innym podmiotom nieruchomości, tj. gruntu i budynku magazynowo-biurowego, wybudowanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i oddanego do użytkowania najemcy w 2005 r. (właścicielami tej nieruchomości w równych częściach są wspólnicy opisywanej spółki cywilnej).

Ponadto naprawa pojazdów i sprzedaż części jest prowadzona w innym miejscu i pod innym adresem niż wynajmowana nieruchomość oraz jest organizacyjnie odrębna od działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości.

W niedalekiej przyszłości, ci sami wspólnicy zamierzają utworzyć drugą spółkę cywilną, do której przeniesiona zostanie wynajmowana nieruchomość (udziały w nowej spółce objęte będą w równych częściach) i w ramach nowej spółki cywilnej prowadzić będą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości. Natomiast w obecnie istniejącej spółce cywilnej pozostanie działalność w zakresie naprawy pojazdów i sprzedaży części wraz z zatrudnionymi pracownikami, przynależnymi do tej działalności umowami, wszelkimi należnościami i zobowiązaniami obejmującymi tylko tą część działalności, co wskazuje na całkowitą odrębność i niezależność tego działu od działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości.

W prowadzonej w spółce księdze przychodów i rozchodów oraz w ewidencji VAT istnieje możliwość przejrzystego przyporządkowania należności i zobowiązań, przychodów i kosztów, do każdej z prowadzonych przez spółkę działalności gospodarczej.

Na niezależność finansową i odrębność organizacyjną działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości wpływa również fakt prowadzenia oddzielnego rachunku bankowego (wyłącznie na potrzeby tego działu), oraz wyraźne przyporządkowanie umów (najmu i na dostawy mediów), stałych zleceń na obsługę budynku przez firmy zewnętrzne w zakresie obowiązkowych przeglądów i konserwacji. Do tej działalności przyporządkowane są także zobowiązania podatkowe względem Urzędu Miasta.

W świetle powyższego, wyodrębnienie działu dotyczącego wynajmowania nieruchomości stanowić może zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, można uznać wydzieloną z istniejącej spółki cywilnej część działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i czy jednocześnie jej wniesienie jako wkładu do spółki cywilnej, będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielona z istniejącej spółki cywilnej działalność w zakresie wynajmowania nieruchomości, spełnia wymogi zawarte w artykule ustawy - art. 5a pkt 4 ustawy o p.d.o.f. do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i po przeniesieniu jej do nowoutworzonej spółki cywilnej będzie mogła stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo.

Wniesienie do nowoutworzonej spółki cywilnej wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały w tej spółce, stanowi odpłatne zbycie przedmiotowego przedsiębiorstwa i spowoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu, który jednak będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Spółka cywilna jest typem spółki osobowej, której regulacja znajduje się w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego). Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Aby zatem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po "wyprowadzeniu" w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach umowy spółki cywilnej, gdzie działalność ta obejmuje: naprawę pojazdów, sprzedaż części i akcesoriów samochodowych oraz wynajmowanie innym podmiotom nieruchomości. Oba te rodzaje działalności prowadzone są w innym miejscu, a jeden rodzaj działalności jest organizacyjnie odrębny od drugiego. Obecnie wspólnicy planują utworzenie nowej spółki cywilnej, gdzie w obecnie istniejącej spółce cywilnej pozostanie działalność w zakresie naprawy pojazdów i sprzedaży części wraz z zatrudnionymi pracownikami, przynależnymi do tej działalności umowami, wszelkimi należnościami i zobowiązaniami obejmującymi tylko tą część działalności, co wskazuje na całkowitą odrębność i niezależność tego działu od działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości. Wnioskodawca wskazał, że w prowadzonej w spółce księdze przychodów i rozchodów oraz w ewidencji VAT istnieje możliwość przejrzystego przyporządkowania należności i zobowiązań, przychodów i kosztów, do każdej z prowadzonych przez spółkę działalności gospodarczej. Podał również, że na niezależność finansową i odrębność organizacyjną działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości wpływa fakt prowadzenia oddzielnego rachunku bankowego (wyłącznie na potrzeby tego działu), oraz wyraźne przyporządkowanie umów (najmu i na dostawy mediów), stałych zleceń na obsługę budynku przez firmy zewnętrzne w zakresie obowiązkowych przeglądów i konserwacji.

Zainteresowany dokonując opisu zdarzenia przyszłego wskazał, że wyodrębnienie działu dotyczącego wynajmowania nieruchomości stanowić może zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje stwierdzić należy, iż wydzielona z istniejącej spółki cywilnej część działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości, będzie mogła stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera szczególnych unormowań odnoszących się do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki osobowej. Zawiera jednakże określenie przedmiotu opodatkowania. Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jako wkładu do spółki osobowej stanowi niewątpliwie jej zbycie, gdyż dochodzi przy tej czynności do przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa na spółkę osobową.

Należy jednakże zauważyć, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b, ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zauważyć przy tym należy, iż zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej, nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, pozostaje zatem kwestia, czy przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż wniesienie przez Wnioskodawcę zorganizowanej części prowadzonego przez Niego przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki cywilnej nie spowoduje powstania po Jego stronie obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Ww. czynność prawna jest bowiem zwolniona z opodatkowania tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie problematyki dotyczącej podatku od towarów i usług wniosek został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.