ILPB1/415-332/10-5/AGr

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 18 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do spółki osobowej w ramach przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez podmiot wnoszący aport do jego ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 18 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do spółki osobowej w ramach przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez podmiot wnoszący aport do jego ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie produkcji prefabrykatów budowlanych (w szczególności betonowych), ich dostawy do klientów oraz doradztwa technicznego w zakresie budownictwa, a także sprzedaży materiałów budowlanych. Ponadto prowadzi również działalność deweloperską oraz w zakresie dzierżawy nieruchomości.

W skład prowadzonej działalności wchodzą m.in. następujące składniki majątkowe:

Wskazane składniki materialne i niematerialne stanowią zespół wzajemnie ze sobą powiązanych elementów służących prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie produkcji prefabrykatów budowlanych.

Wśród wskazanych powyżej składników majątkowych znajdują się również wytworzone w ramach tego przedsiębiorstwa wartości niematerialne i prawne, nieujawnione w ewidencji wartości środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawcę (np. znak towarowy, zarejestrowany przez Wnioskodawcę w trakcie prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej).

Jako przyszły udziałowiec Wnioskodawca zamierza wnieść wszystkie niezbędne składniki do prowadzenia działalności w zakresie produkcji prefabrykatów budowlanych (w tym związane z nią należności i zobowiązania) tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (np. spółki komandytowej) - dalej "Spółka" z wyłączeniem składników majątkowych Wnioskodawcy służących działalności deweloperskiej - budowie i sprzedaży domów jednorodzinnych oraz pozostałych aktywów Wnioskodawcy (np. innych nieruchomości gruntowych), które są przedmiotem umów dzierżawy lub nie służą obecnie prowadzeniu działalności gospodarczej.

Jednocześnie, działalność produkcyjna w zakresie prefabrykatów budowlanych ani też działalność deweloperska nie są prowadzone w formie oddziałów samodzielnie sporządzających bilans.

Niemniej jednak, w odniesieniu do każdej z części działalności Wnioskodawca prowadzi oddzielną rachunkowość dla potrzeb zarządczych.

W ramach prowadzonej rachunkowości zarządczej osobno księgowane są przychody i koszty, a także osobno są księgowane aktywa i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną i osobno z działalnością deweloperską.

W konsekwencji Wnioskodawca dokonuje szczegółowego przypisania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdej z rodzajów prowadzonej działalności.

Zarówno działalność produkcyjna, jak i deweloperska prowadzone w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy posiadają wszelkie atrybuty do samodzielnej realizacji działalności gospodarczej

* korzystają z wyodrębnionych aktywów, posiadają umowy zawarte z podmiotami zewnętrznymi niezbędne do prowadzenia działalności. Każda z działalności jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Do realizacji zadań związanych z działalnością produkcyjną przeznaczony jest osobny pion pracowników przypisanych do działalności produkcyjnej, zaś w stosunku do działalności deweloperskiej pion pracowników przypisanych do działalności deweloperskiej.

Nowoutworzona Spółka będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w zakresie produkcji prefabrykatów budowlanych.

W ramach planowanej transakcji nastąpi również przejęcie dotychczasowych pracowników w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. - Kodeks Pracy, a także cesja umów prawa cywilnego (w tym umów leasingu), funkcjonalnie związanych z działalnością produkcyjną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie określenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do spółki osobowej w ramach przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez podmiot wnoszący aport do jego ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W jaki sposób, w przypadku otrzymania przez Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo, należy określić wartość początkową składników majątkowych będących elementami przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez wnoszącego aport do jego ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkowa takich składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, dla potrzeb ewidencji podatkowej Spółki powinna zostać ustalona na podstawie art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zależności od wystąpienia dodatniej wartości firmy jako:

* suma ich wartości rynkowej;

* różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W celu określenia wartości początkowej pozyskanych w drodze aportu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zastosowanie mogą znaleźć przepisy art. 22g ust. 1 pkt 4 lub art. 22g ust. 14a w zw. z ust. 12 albo ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla zastosowania właściwego przepisu decydujące znaczenie ma przedmiot aportu, a gdy jest nim przedsiębiorstwo lub jego zorganizowanej część - fakt ujęcia lub nieujęcia składników majątku w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport.

Przedmiotem aportu ma być zorganizowana część przedsiębiorstwa, w skład której wchodzą m.in. wytworzone wartości niematerialne i prawne, nieujawnione w ewidencji wartości środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych prowadzonej przez Wnioskodawcę - podmiot wnoszący wkład niepieniężny w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 22g ust. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (...) jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny stosuje się odpowiednio ust. 14.

Z kolei, składnikami majątkowymi - w myśl art. 5a pkt 2 ww. ustawy - są aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

Na podstawie art. 22g ust. 14 tej ustawy, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych stanowi:

* suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,

* różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Zatem, w zależności od tego czy wystąpiła, czy też nie wystąpiła dodatnia wartość firmy (obliczona w sposób określony w art. 22g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zastosowanie znajdzie odpowiednio pkt 1 lub pkt 2 art. 22g ust. 14 powołanej ustawy.

Przy czym, zgodnie z powołanym art. 22g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (...) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład (...) wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia (...) wniesienia do spółki.

Oznacza to, iż w przypadku, gdy składniki majątkowe przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, a jeśli niektóre z tych składników będą spełniać w Spółce warunki do uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne prawne to ich wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 22g ust. 14a w powiązaniu z ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako suma ich wartości rynkowej, ale wyłącznie w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy.

Podsumowując, jeżeli zostaną spełnione trzy podstawowe warunki, tzn.

* składniki majątkowe przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będącego przedmiotem wkładu nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport,

* składniki te spełniają przesłanki by uznać je za środki trwałe łub wartości niematerialne prawne w Spółce,

* powstanie dodatnia wartość firmy w wyniku dokonania aportu,

wartość początkową tychże składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, dla potrzeb ewidencji w Spółce otrzymującej wkład niepieniężny powinna stanowić suma ich wartości rynkowej.

Podobne stanowisko wyrażają organy podatkowe m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 23 października 2009 r. (sygn. ILPB1/415-874/09-2/lM) czy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 22 września 2009 r. (sygn. IBPBI/1/415-518/09/AB).

Jednocześnie, w przypadku gdy nie wystąpi dodatnia wartości firmy, stwierdzić należy, iż na podstawie art. 22g ust. 14 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych łączną wartość początkową składników majątku nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowi różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że przedstawiając w złożonym wniosku własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, Zainteresowany powołuje art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako przepis prawa podatkowego.

Mając jednak na uwadze merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, tut. Organ uznał powołanie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako oczywistą omyłkę i przyjął, iż Wnioskodawca miał na uwadze treść art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, w związku z tym, iż wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze wspólników spółki osobowej, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych wspólników.

Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej stanowią przedsiębiorstwo czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozstrzygnięto w dniu 14 czerwca 2010 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-332/10-2/AGr, w zakresie ustalenia czy wniesienie przedsiębiorstwa do spółki osobowej jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych rozstrzygnięto w dniu 14 czerwca 2010 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-332/10-3/AGr, w zakresie określenia wartości początkowej poszczególnych składników majątkowych, wniesionych do spółki osobowej w ramach przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którego składniki majątkowe były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport rozstrzygnięto w dniu 14 czerwca 2010 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-332/10-4/AGr.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.