ILPB1/415-279/12-4/AA
Pismo z dnia 19 czerwca 2012 r. Izba Skarbowa w Poznaniu ILPB1/415-279/12-4/AA
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2012 r. (data wpływu 14 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 11 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za zakład prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 14 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za zakład prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej, skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej, a także w zakresie opodatkowania dochodów i przychodów uzyskiwanych w związku z prowadzeniem działalności za pośrednictwem zakładu położonego na terytorium Republiki Słowackiej, w zakresie opodatkowania dochodów i przychodów uzyskiwanych w związku z otrzymaniem dywidendy lub zaliczki na dywidendę, oraz w zakresie opodatkowania dochodów i przychodów uzyskiwanych w związku z transferem środków pochodzących z podziału zysku spółki.
W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 1 czerwca 2012 r., znak ILPB1/415-279/12-2/AA, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie dręczono w dniu 5 czerwca 2012 r., natomiast w dniu 11 czerwca 2012 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 6 czerwca 2012 r.).
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Pan X (zwany w dalszej części wniosku "Wnioskodawcą") jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Rozważa przystąpienie do nowozorganizowanej spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej (dalej: Spółka). Spółka będzie prowadziła działalność w formie prawnej "komanditná spoloćnost", która jest odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej.
Wnioskodawca przystąpi do Spółki w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, odpowiednika polskiego komplementariusza. Wnioskodawca będzie uczestniczył w zyskach Spółki w proporcji określonej w umowie Spółki.
Wnioskodawca jako wkład na pokrycie Swojego wkładu do Spółki wniesie całość lub część własności udziałów, które posiada w spółkach kapitałowych.
W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż Spółka osobowa z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej:
Nie jest i nie obejmuje placu budowy, budowy, montażu lub instalacji trwających dwanaście miesięcy lub krócej, która to okoliczność uniemożliwiłaby uznanie spółki za zakład w rozumieniu powołanych przez Ministra Finansów przepisów Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku;
Nie prowadzi którejkolwiek z działalności wymienionych w art. 5 ust. 4 Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, która to okoliczność uniemożliwiłaby uznanie spółki za zakład w rozumieniu powołanych przez Ministra Finansów przepisów Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku;
Nie stanowi tzw. niezależnego przedstawiciela w rozumieniu art. 5 ust. 6, która to okoliczność uniemożliwiłaby uznanie spółki za zakład w rozumieniu powołanych przez Ministra Finansów przepisów Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, która to okoliczność uniemożliwiłaby uznanie spółki za zakład w rozumieniu powołanych przez Ministra Finansów przepisów Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku;
Art. 5 ust. 7 Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku nie ma tutaj zdaniem Wnioskodawcy zastosowania, gdyż dotyczy on tylko kontrolowania jednej spółki przez drugą spółkę, co nie ma miejsca w przedstawionym stanie faktycznym, w którym to osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce kontroluje spółkę mającą siedzibę w Republice Słowackiej;
Odnośnie tego, czy spółka osobowa z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej spełnia przesłanki uniemożliwiające uznanie spółki za "zakład" na podstawie art. 5 ust. 1 i ust. 2 Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku to Zainteresowany pragnie potwierdzić, że powyższy przepis jest przedmiotem interpretacji i zgodnie z jej stanowiskiem przedstawionym we wniosku, w oparciu o ten przepis, spółka osobowa z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej spełnia definicję "zakładu" wyrażoną w powyższym przepisie w związku z czym zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego przepis ten powinien być w odniesieniu do tego zdarzenia interpretowany w ten sposób, że nie wynikają z niego przesłanki uniemożliwiające uznanie spółki za zakład w rozumieniu powołanych przepisów Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Wnioskodawca w całości podtrzymuje przedstawioną argumentację pragnąc jedynie podkreślić, że na terytorium Republiki Słowackiej i w miejscu siedziby rejestrowej spółki będą podejmowane uchwały wspólników spółki co do podziału zysków w spółkach kapitałowych stanowiących własność spółki.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy z tytułu udziału w Spółce, Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium Republiki Słowackiej zakład w rozumieniu postanowień Umowy ze Słowacją bez względu na skalę działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę.
Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca wniesie do Spółki, czyli spółki niebędącej osobą prawną, wkład niepieniężny w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, takie zdarzenie prawne nie będzie skutkowało powstaniem u Wnioskodawcy w Polsce obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy przychód podatkowy Wnioskodawcy z tytułu dywidendy lub zaliczki na dywidendę otrzymanej przez Spółkę z tytułu udziału w zyskach Zagranicznych spółek kapitałowych powinien zostać przypisany do zakładu Wnioskodawcy w Republice Słowackiej, będącego skutkiem posiadania przez Wnioskodawcę udziału w Spółce, zgodnie z postanowieniami Umowy ze Słowacją.
Czy do dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę poprzez zakład Wnioskodawcy na terytorium Republiki Słowackiej, wynikający z faktu posiadania przez Wnioskodawcę udziału w Spółce, zastosowanie znajduje art. 24 ust. 1 lit. a Umowy ze Słowacją, co oznacza, iż dochody te są opodatkowane wyłącznie na terytorium Słowacji i w związku z tym są wolne od opodatkowania na terytorium Polski.
Czy transfer środków pochodzących z podziału zysku Spółki do Wnioskodawcy, w części wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki i zgodnie z umową Spółki, nie rodzi dla Wnioskodawcy skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za zakład prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej. Natomiast w dniu 19 czerwca 2012 r. wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został rozstrzygnięty odrębnymi interpretacjami indywidualnymi w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej (pytanie oznaczone nr 2) nr ILPB1/415-279/12-5/AA, a także w zakresie opodatkowania dochodów i przychodów uzyskiwanych w związku z prowadzeniem działalności za pośrednictwem zakładu położonego na terytorium Republiki Słowackiej (pytanie oznaczone nr 3), w zakresie opodatkowania dochodów i przychodów uzyskiwanych w związku z otrzymaniem dywidendy lub zaliczki na dywidendę (pytanie oznaczone nr 4), oraz w zakresie opodatkowania dochodów i przychodów uzyskiwanych w związku z transferem środków pochodzących z podziału zysku spółki (pytanie oznaczone nr 5) - nr ILPB1/415-279/12-6/AA.
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka stanowi zakład Wnioskodawcy w rozumieniu postanowień Umowy ze Słowacją, bez względu na skalę działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę oraz przez wspólników w ramach Spółki.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy ze Słowacją, określenie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych (art. 5 ust. 2 Umowy ze Słowacją). Umowa ze Słowacją przewiduje również wyłączenia z pojęcia zakładu znajdujące się w art. 5 ust. 3 i ust. 4 Umowy ze Słowacją, które nie będą miały zastosowania w przedmiotowym przypadku.
Aby zatem zakwalifikować podmiot jako zakład musi on spełnić następujące warunki: być stałą placówką oraz prowadzić (całkowicie lub częściowo) działalność przedsiębiorstwa.
Za stałą placówkę uznaje się m.in. władanie pewną przestrzenią bez znaczenia na posiadany do niej tytuł prawny, przy założeniu że jej wykorzystywanie wykazuje pewien stopień trwałości.
Zgodnie z postanowieniem Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. (nr PB4-6/SR-033-096-64-1 80/06) siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki. W przypadku Wnioskodawcy Spółka, której jest on wspólnikiem, posiada swoją siedzibę, a zatem można stwierdzić, iż stanowi stałą placówkę.
Drugim warunkiem, jaki musi być spełniony dla uznania podmiotu za zakład w świetle Umowy ze Słowacją jest prowadzenie działalności przedsiębiorstwa w zakresie całkowitym lub częściowym. Takie sformułowanie - całkowite lub częściowe prowadzenie działalności przedsiębiorstwa - wskazuje, iż zakres prowadzonej działalności nie odgrywa znaczącej roli w kontekście kwalifikacji danego podmiotu jako zakładu. Bezwzględnym warunkiem jest, aby działalność była prowadzona w ramach zakładu. To jednak, czy będzie ona miała charakter częściowy czy całkowity, nie wpływa na klasyfikację podmiotu w świetle postanowień Umowy ze Słowacją.
Podobnie dla celów kwalifikacji Spółki jako zakładu na gruncie Umowy ze Słowacją nie ma znaczenia skala działalności operacyjnej prowadzonej w ramach Spółki. Umowa ze Słowacją nie zawiera takiej przesłanki.
Niezależnie od powyższej analizy, zauważyć należy, iż zarówno doktryna jak i organy podatkowe co do zasady kwalifikują wszystkie spółki osobowe jako zakład wspólników spółki osobowej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego podatkowania. Zaproponowana przez Wnioskodawcę forma prawna prowadzenia działalności w postaci odpowiednika polskiej spółki komandytowej, jest transparentna dla celów podatkowych. Zatem, z perspektywy polskiego prawa podatkowego Spółka powinna być traktowana w sposób tożsamy do spółek osobowych. Oznacza to, iż prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę za pośrednictwem takiej Spółki będzie kwalifikowane w świetle Umowy ze Słowacją jako posiadanie zakładu na terytorium Słowacji. Nie ulega wątpliwości, że przedsiębiorstwo, w ujęciu funkcjonalnym, prowadzone przez spółkę osobową w umawiającym się państwie stanowi stały zakład jej wspólników w tym państwie. Z perspektywy państwa źródła - czyli państwa, w którym zakład prowadzi swoją działalność - każdy ze wspólników posiada zakład na jego terytorium.
Świadczą o tym następujące indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego:
postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12 kwietnia 2006 r., w którym potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym spółka komandytowa założona na terenie Polski, której komandytariuszem jest niemiecka spółka kapitałowa, stanowi dla tego komandytariusza Zakład polskich wspólników w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. (nr IPPB5/423-406/09-4/PS), w której stwierdzono: "zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie "zakład". W dalszej części interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje, że spółka osobowa konstytuuje zakład dla wspólnika, wspólnika należy zatem traktować jako podmiot prowadzący działalność za pośrednictwem zakładu na terytorium kraju siedziby spółki osobowej.
interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. (nr IPPB5/423-106/09-4/PS), w której stwierdzono: "zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie zakład". W dalszej części interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje, że spółka osobowa konstytuuje zakład dla wspólnika, wspólnika należy zatem traktować jako podmiot prowadzący działalność za pośrednictwem zakładu na terytorium kraju siedziby spółki osobowej.
interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. (nr IPPB5/423-406/09-4/PS), w której wskazano: "Należy podkreślić, iż zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie zakład i podlega w nim opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten zakład". Także w komentarzu do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami pod red. dr Marcina Jamrożego i dr Adriana Cloer (wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, art. 7 str. 115) zostało wskazane, że działalność gospodarcza wykonywana przez spółkę osobową stanowi zakład - przy założeniu że zostały spełnione przesłanki jego powstania określone w art. 5. Mając zatem na uwadze spełnienie warunku o posiadaniu stałej placówki, która ma charakter trwały, Spółkę należy uznać za zakład, który Wnioskodawca posiada na terytorium Słowacji.
Podobne wnioski znaleźć można w publikacji pt. Model Konwencji OECD Komentarz (red. B. Brzeziński, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010, str. 734), w której stwierdzono:
"W związku z transparentnością spółek osobowych, udział w spółce osobowej stanowi formę prowadzenia działalności gospodarczej jej wspólników. W konsekwencji jeśli zostaną spełnione pozostałe przesłanki uznania za stały zakład (tekst jedn.: posiadanie placówki oraz stałość prowadzenia działalności), spółka osobowa może funkcjonować jako stały zakład dla każdego z jej wspólników."
Skoro zatem analizowana Spółka ma swoją siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej, bez wątpienia uznać ją należy za zakład w rozumieniu Umowy ze Słowacją, Uznanie spółki osobowej jako zakładu dla wspólnika zostało również wskazane w artykule "Opodatkowanie zysków z przeniesienia własności udziałów w spółce osobowej na podstawie Modelowej Konwencji Podatkowej OECD", w którym wskazano: "Komitet Podatkowy OECD zakłada oczywiście, że spółka osobowa stanowi zakład wspólników, jeżeli jest ona traktowana jako podmiot przezroczysty na mocy prawa wewnętrznego".
W świetle powyższych rozważań uznać należy, iż Spółka, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, stanowi dla niego zakład w świetle postanowień Umowy ze Słowacją. Z tego względu nie powinno budzić wątpliwości, iż Wnioskodawca, w przypadku przystąpienia do Spółki jako komandytariusz, będzie posiadał zakład na terytorium Słowacji.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.