ILPB1/415-276/10/13-S/AMN - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia i o dzieło, uzyskanego w związku z realizacją przez spółkę projektu finansowanego ze środków europejskich.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1061/10 - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2010 r. (data wpływu 5 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności realizuje szereg programów finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy pochodzących z Unii Europejskiej. Na dzień dzisiejszy są to projekty "POKL". Spółka jako beneficjent tych środków posiada zawarte umowy z Wojewódzkim Urzędem Pracy, z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości i innymi instytucjami wdrażającymi. W związku z realizacją tych umów ze środków pochodzących z Unii Europejskiej finansowane są wynagrodzenia:

W każdym z ww. przypadków Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zarówno pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę jak i osoby, z którymi zawierane są umowy zlecenia, o dzieło posiadają w umowach zapisy: "podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenia w części finansowanej ze środków pochodzących z Unii Europejskiej stanowią dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenia te stanowią dochód zwolniony z podatku od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 46 litera a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zwolnienie to można stosować od 1 stycznia 2010 r.

W dniu 26 maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-276/10-2/AMN stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 18 czerwca 2010 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 6 lipca 2010 r. znak ILPB1/415W-82/10-2/AP. W dniu 12 sierpnia 2010 r. wpłynęła do tut. Organu skarga (adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi) na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 9 września 2010 r. znak ILPB1/4160-60/10-2/AP.

Wyrokiem z dnia 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1061/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację.

Wobec powyższego, tut. Organ wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę kasacyjną z dnia 27 grudnia 2010 r. nr ILRP-007-270/10-2/EŚ.

Pismem z dnia 7 listopada 2012 r. nr ILRP-007-293/12-1/AM tut. Organ cofnął ww. skargę kasacyjną.

W dniu 26 listopada 2012 r. do siedziby tut. Organu wpłynęło postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 listopada 2012 r. o umorzeniu postępowania kasacyjnego.

Natomiast w dniu 20 grudnia 2012 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1061/10 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1061/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (...), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Przy czym warunkiem do zastosowania zwolnienia jest również brak negatywnej przesłanki, o której mowa w drugiej części lit. b omawianego przepisu.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności realizuje programy finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy pochodzących z Unii Europejskiej. Na dzień dzisiejszy są to projekty "POKL". Spółka jako beneficjent tych środków posiada zawarte umowy z Wojewódzkim Urzędem Pracy, z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości i innymi instytucjami wdrażającymi.

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że istotną przesłanką nabycia przedmiotowego zwolnienia jest "pochodzenie" dochodów otrzymanych przez podatnika od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wskazano w wyroku WSA w Łodzi z dnia 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1061/10, w ramach zakresu określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mieści się sytuacja, gdy dany podmiot wydatkuje początkowo środki własne lub uzyskane od Skarbu Państwa, a później następuje refinansowanie tych środków ze środków unijnych. Istotne jest bowiem ustalenie, że ostateczny ciężar ekonomiczny bezzwrotnej pomocy ponosi właśnie podmiot zagraniczny, a mianowicie Unia Europejska. Zdaniem Sądu, sam sposób wypłaty środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych w ramach funduszy strukturalnych. W konsekwencji środki wypłacane w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, które niewątpliwie finansowane są z Europejskiego Funduszu Społecznego i Funduszu Spójności oraz Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, stanowią refundację wcześniej poniesionych wydatków na realizację projektu. Nie zmienia to faktu, że ostateczny ciężar ekonomiczny bezzwrotnej pomocy w tym przypadku ponosi Unia europejska. W opinii Sądu, środki na wdrożenie działań w ramach programów operacyjnych finansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego i Funduszu Spójności oraz Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego należy uznać za środki, o których stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże dla zastosowania zwolnienia konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia określonego w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że do realizacji zadań wynikających z zawartych umów, Wnioskodawca zatrudnia pracowników w ramach umowy o pracę, umowy zlecenia i umowy o dzieło. Zarówno pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę jak i osoby, z którymi zawierane są umowy zlecenia, o dzieło posiadają w umowach zapisy: "podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy".

Zatem, osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę dla realizacji projektu wprawdzie wykonują czynności związane z programem pomocowym, jednakże robią to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy o pracę, umowy cywilnoprawnej) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych. Innymi słowy, wprawdzie osoby zatrudnione przez Wniuoskodawcę realizują cel programu, jednak nie realizują programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez pracodawcę. Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie Wnioskodawca.

Wobec powyższej analizy w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b ww. artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów. Pracownicy ci otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uniezależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania.

Zatem w przedmiotowej sprawie, został spełniony warunek określony w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast nie został spełniony warunek zawarty w literze b) ww. przepisu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie, wypłacone przez Wnioskodawcę świadczenia z tytułu zawartych umów o pracę i umów cywilnoprawnych, nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. na dzień 26 maja 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.