ILPB1/415-193/11-4/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2011 r. (data wpływu 17 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 5 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 marca 2011 r., znak ILPB1/415-193/11-2/AA, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 marca 2011 r., a w dniu 5 kwietnia 2011 r. wniosek uzupełniono (nadano na polskiej placówce pocztowej w dniu 1 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej, w zakresie edukacji w oparciu o ustawę z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty pod nazwą (...).

Działalność Wnioskodawcy została sklasyfikowana w grupie 85.59B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Zainteresowany podaje, że rozlicza się za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Działalność jest finansowana zarówno ze źródeł opodatkowanych (czesne wpłacane przez słuchaczy) jak i nieopodatkowanych (dotacja otrzymana z budżetu miasta, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wpłaty słuchaczy ewidencjonowane są w kolumnie 7, jako wartość sprzedanych towarów i usług, natomiast dotacja z urzędu miasta jako zwolniona od podatku nie jest ewidencjonowana w księdze.

Wszystkie rachunki i faktury dokumentujące wydatki, takie jak: wynagrodzenia, zakup materiałów dydaktycznych, opłaty za wynajem sal lekcyjnych, reklama oraz inne wydatki związane z bieżącą działalnością szkoły ujmowane są w kolumnach kosztowych podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Charakter ponoszonych wydatków związanych z funkcjonowaniem szkoły nie pozwala na wyodrębnienie, które wydatki pokryte są z wpłat słuchaczy, a które koszty sfinansowane są bezpośrednio z dotacji otrzymanej z urzędu miasta.

W związku z powyższym na koniec miesiąca ustalana jest proporcja w oparciu o art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwota kosztów, wyliczona na podstawie stosunku w jakim pozostają przychody wolne od podatku w ogólnej kwocie przychodów zgodnie z cytowanymi przepisami zostaje wyksięgowana z kosztów jako koszty niestanowiące uzyskania przychodów, związane z dotacją zwolnioną od podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nie mając możliwości bezpośredniego ustalenia kosztów można je rozliczać zgodnie z zasadą proporcjonalności w myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, charakter ponoszonych wydatków związanych z całokształtem szkoły nie pozwala na precyzyjne, jednoznaczne wyodrębnienie, które koszty finansowane są bezpośrednio z dotacji, które z wpłat słuchaczy.

Urząd miasta nie dokonuje zwrotów poniesionych wydatków bieżących na podstawie faktur i innych dowodów księgowych. Dotacja ma charakter podmiotowy uzależniony od ilości słuchaczy, nie jest to dotacja celowa na pokrycie konkretnych zakwalifikowanych do sfinansowanych przez organ udzielający dotacji, kosztów.

Dlatego Wnioskodawca uważa, że w tej sytuacji należy stosować art. 22 ust. 3 i 3a ustawy, na podstawie którego za koszt uzyskania przychodów, należy uznać taką część wydatków, jaka odpowiada udziałowi przychodów opodatkowanych w ogólnej kwocie przychodów.

Zainteresowany podaje, że stanowisko takie popiera interpretacjami organów podatkowych wydanych w podobnych stanach faktycznych przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2009 r. sygn. IPPB1/415-356/09-2/IF, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 r. sygn. IPPB1/415-526/08-2/EC, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 kwietnia 2008 r. sygn. ILPB1/415-86/02-2/GM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie edukacji, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), są podatnikami podatku w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (...).

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z powyższego przepisu wynika generalna zasada konieczności zaliczenia m.in. dotacji do przychodów. Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 powołanej ustawy wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W świetle powołanych przepisów przedmiotowa dotacja udzielona Wnioskodawcy i wypłacona przez jednostkę samorządu terytorialnego, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto wskazać należy, iż koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych od podatku dochodowego (na podstawie powyżej powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy) nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 powołanej ustawy. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116,122, 129, 136 i 137.

Z powołanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że koszty poniesione w związku z funkcjonowaniem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę (wydatki bieżące), które zostały sfinansowane otrzymanym dofinansowaniem, nie mogą być kosztem podatkowym.

Jednocześnie podkreślić należy, iż powołane przez Zainteresowanego przepisy art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Powyższą zasadę w myśl ust. 3a tegoż artykułu, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca ponosi wydatki, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

O tym, że dane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt, że zostały one pokryte otrzymaną dotacją, zwolnioną z opodatkowania. Nie ma zaś w tym przypadku znaczenia to, że Wnioskodawca uzyskuje dochody opodatkowane i wolne od podatku. Również brak możliwości wyodrębnienia, jakie konkretnie wydatki zostały pokryte dotacją, nie stanowi podstawy dla zastosowania proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy dany koszt jest wyłączony z kosztów podatkowych, to nie może być jednocześnie uwzględniony w tych kosztach w proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a powołanej ustawy.

Reasumując, otrzymane dofinansowanie kosztów związanych z funkcjonowaniem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego w opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a ww. ustawy.

Prawidłowym postępowaniem jest wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej od opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.