ILPB1/415-185/13-4/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2013 r. (data wpływu 18 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 maja 2013 r., znak ILPB1/415-185/13-2/TW, ILPP2/443-131/13-2/JK, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 maja 2013 r., a w dniu 20 maja 2013 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką spółki cywilnej i opis stanu faktycznego dotyczy usług, które firma X wykonała dla firmy X w okresie od marca do maja 2012 r., a więc w okresie, kiedy nic nie wskazywało na to, że X znajduje się w trudnej sytuacji finansowej.

W dniu 11 czerwca 2012 r. sąd ogłosił upadłość firmy X, obecnie firma ta znajduje się w likwidacji.

Zgodnie z zawartą pomiędzy spółką, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem i upadłym umową z dnia X nr X spółka przyjęła do wykonania roboty budowlane, obejmujące kompleksowe wykonanie wymiany transporterów żużla spod kotła w ramach kompleksowego usuwania usterek na instalacji spalania osadu dla inwestycji X w X zgodnie z ofertą spółki nr X z dnia X.

Za wykonanie przedmiotu umowy, zgodnie z § 7 ust. 1 umowy, upadły zobowiązał się do zapłaty wynagrodzenia ryczałtowego w wysokości 127.250,00 zł netto.

Za wykonanie przedmiotu umowy, spółka wystawiła w dniu 9 marca 2012 r. fakturę VAT nr X na kwotę 93.910,50 zł brutto (76.350,00 zł netto) z terminem płatności, który upłynął w dniu 9 marca 2012 r. oraz fakturę VAT nr X z dnia 2 maja 2012 r. na kwotę 62.607,00 zł brutto (50.900,00 zł netto) z 21-dniowym terminem płatności, który upłynął w dniu 23 maja 2012 r. Faktura VAT z dnia 9 marca 2012 r. nr X została zapłacona przed dniem ogłoszenia upadłości, natomiast należności z faktury VAT z dnia 2 maja 2012 r. nr X upadły nie zapłacił.

Następnie, na podstawie zlecenia z dnia 19 marca 2012 r. nr X spółka zobowiązała się do wykonania i wymiany zbiorników wyrównawczych przy lejach spustowych w ramach kompleksowego usuwania usterek na instalacji spalania osadu, zgodnie z ofertą nr X z dnia 16 marca 2012 r. w ramach zadania inwestycyjnego X.

Za wykonanie zlecenia spółka wystawiła w dniu 16 kwietnia 2012 r. fakturę VAT nr X na kwotę 4.329,60 zł brutto (3.520,00 zł netto) z 21-dniowym terminem płatności, który upłynął w dniu 7 maja 2012 r. Zobowiązania wynikającego z ww. faktury upadły nie zapłacił.

Na podstawie zlecenia z dnia 2 kwietnia 2012 r. nr X spółka zobowiązała się do wykonania i montażu galerii na kominie spalarni, naprawy zerodowanego betonu pod transporterami, wykonania rynny odciekowej pod transporterami oraz wymiany węża sorbentu w ramach kompleksowego usuwania usterek na instalacji spalania osadu w ramach zadania inwestycyjnego X.

Za wykonanie zlecenia spółka wystawiła następujące faktury VAT:

Zobowiązań wynikających z ww. faktur upadły nie zapłacił.

Pomimo upływu terminów płatności, upadły nie wykonywał zobowiązań wynikających z wystawionych przez spółkę faktur w związku z czym, pismem z dnia 21 maja 2012 r. oraz pismem z dnia 30 maja 2012 r. spółka wezwała dłużnika do zapłaty. Pisma te nie przyniosły żadnych rezultatów. Łączna suma bez odsetek zobowiązań upadłego względem spółki to 114.537,60 zł brutto (93.120,00 zł netto).

Z kolei spółka, tj. X, zapłaciła wszystkie zobowiązania podatkowe, które wynikły z wystawienia dla upadłego faktur VAT (zapłaciła podatek VAT oraz podatek dochodowy). W dniu 6 lipca 2012 r. spółka otrzymał zawiadomienie o ogłoszeniu upadłości układowej firmy X w dniu 11 czerwca 2012 r. i terminie zgłaszania wierzytelności do Sądu Rejonowego X. Z możliwości zgłoszenia wierzytelności spółka skorzystała i stosowne dokumenty złożyła w dniu 5 września 2012 r. Obecnie firma X znajduje się w stanie likwidacji, jej długi szacowane są na ok. 1.500.000.000,00 zł, z kolei majątek jaki jej pozostał do sprzedaży jest znikomy, tak więc spółka jest przekonana, że majątek upadłego nie pokryje jej wierzytelności.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana podała, że przedmiotowe wierzytelności zostały zarachowane jako przychody należne oraz nie uległy przedawnieniu. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, iż wierzytelności, o których mowa we wniosku nie zostały udokumentowane w żaden z wymienionych sposobów, tj.:

* postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

* postanowieniem sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub postanowieniem sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub postanowieniem sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

* protokołem sporządzonym przez Zainteresowaną, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy spółka może, jeśli zachodzi domniemanie, że jej wierzytelność jest nieściągalna, całość zadłużenia netto zaliczyć do kosztów.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawodawca w ustawie dopuszcza możliwość, że całość zadłużenia netto można zaliczyć do kosztów, warunkiem jest uprawdopodobnienie się nieściągalności. "Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (...) wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona." Wg Wnioskodawczyni takie uprawdopodobnienie nastąpiło, świadczą o tym oficjalne informacje o stanie zadłużenia upadłego oraz o jego znikomym majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 ww. ustawy, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

Z powyższych przepisów wynika, iż warunkiem zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, nieściągalnej wierzytelności jest łączne spełnienie następujących warunków:

* wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną,

* w momencie powstania wierzytelności była ona zarachowana jako przychód należny,

* nieściągalność tej wierzytelności została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli zatem wierzytelności spełniają wskazane warunki, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie wcześniej, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

Podkreślić jednakże należy, iż w ciężar kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wyłącznie te wierzytelności nieściągalne, które zostały uprzednio zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wierzytelności, o których mowa we wniosku w momencie jej powstania zostały zarachowane jako przychód należny oraz nie uległy przedawnieniu. Jednakże wierzytelności te nie zostały udokumentowane w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób warunkujący możliwość zaliczenia ich do kosztów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tym samym nie został spełniony jeden z powyżej wskazanych warunków, mówiący o właściwym udokumentowaniu wierzytelności, tj. w sposób, o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne wskazać należy, iż przedmiotowe wierzytelności nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe stanowisko Zainteresowanej należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wniosek w części dotyczącej kwestii wystawiania faktur korygujących został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.