ILPB1/415-171/14-5/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.), uzupełnionym w dniu 22 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów:

* w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z dotacji na zakup wyposażenia - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z dotacji na zakup towarów zaliczonych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów i w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 kwietnia 2014 r. znak ILPB1/415-171/14-2/TW na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 kwietnia 2014 r., a w dniu 22 kwietnia 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 18 kwietnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ponieważ Wnioskodawca ma zamiar ubiegać się o dofinansowanie na rozpoczęcie działalności gospodarczej z Powiatowego Urzędu Pracy ze środków pozyskanych zostanie zakupiony sprzęt, narzędzia, urządzenia. Jedna z maszyn będzie zapewne środkiem trwałym (wartość ok. 7.000 zł). Niezbędne zatem będzie przyjęcie zakupionych środków do ewidencji środków trwałych. Zatem amortyzacja z automatu będzie się naliczać jako koszt uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy wydatkowanie otrzymanych środków z PUP będzie stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym (środek trwały, maszyny, urządzenia, wyposażenie).

Pytanie wynika z uzupełnienia wniosku.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z dotacji na zakup wyposażenia oraz środków trwałych.

Wniosek dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów, w dniu 19 maja 2014 r. został rozstrzygnięty postanowieniem o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr ILPB1/415-171/14-4/TW.

Zdaniem Wnioskodawcy, zakupione wyposażenie, środki trwałe winne zostać ujęte w ewidencji, a tym samym system z automatu naliczy amortyzację, czyli będzie ona stanowić koszt działalności gospodarczej. Tak samo jeśli Zainteresowany zakupi wyposażenie, trudno aby nie ująć go w ewidencji wyposażenia; program KPiR od razu zaliczy to jako koszt działalności.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

* w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z dotacji na zakup wyposażenia - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z dotacji na zakup towarów zaliczonych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy,

* być właściwie udokumentowany.

Analiza treści zarówno art. 22 ust. 1 jak i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że co do zasady nie ma przeszkód, aby podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na zakup składników majątku, niezaliczonych do środków trwałych, a które zostały sfinansowane ze środków dotacji otrzymanej z urzędu pracy. Warunkiem jest związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

Sfinansowanie wydatków na zakup wyposażenia ze środków przyznanych osobie bezrobotnej z urzędu pracy na podjęcie działalności gospodarczej, nie wyklucza możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, mimo że przyznane środki mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie został bowiem wymieniony w art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Zauważyć przy tym należy, że zgodnie z § 3 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) przez wyposażenie należy rozumieć rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych.

Na podstawie § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia, wyposażenie o wartości przekraczającej 1.500 zł należy objąć ewidencją wyposażenia.

Z kolei pod pojęciem środki trwałe - w myśl § 3 pkt 8 ww. rozporządzenia - należy rozumieć środki trwałe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Definicja środka trwałego, dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, zawarta została w treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Co do zasady, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23, co wynika z art. 22 ust. 8 ww. ustawy.

Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W przypadku zakupu składników majątku, których wartość nie przekracza 3.500 zł, podatnik ma więc do wyboru trzy rozwiązania.

Po pierwsze, może nie zaliczać danego składnika majątkowego do środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych, natomiast wydatki związane z nabyciem czy też wytworzeniem danego środka trwałego zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów na podstawie cytowanego art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po drugie, możliwe jest zaliczenie danego składnika majątku odpowiednio do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a następnie jednorazowe jego zamortyzowanie. Następuje to poprzez dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego - w wysokości odpowiadającej wydatkom na nabycie czy też wytworzenie danego składnika majątku - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej albo w miesiącu następnym (art. 22f ust. 3 ww. ustawy).

Po trzecie, podatnicy mogą amortyzować składniki majątkowe, o których mowa, na analogicznych zasadach jak wszystkie inne środki trwałe czy też wartości niematerialne i prawne.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zamiar ubiegać się o dofinansowanie na rozpoczęcie działalności gospodarczej z Powiatowego Urzędu Pracy. Dofinansowanie ma zostać przyznane na podstawie art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Zainteresowany środki otrzymane z dotacji wydatkuje na środki trwałe, maszyny, urządzenia i wyposażenie.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że skoro zakupione ze środków otrzymanych na podjęcie działalności gospodarczej składniki majątku o wartości nieprzekraczającej 3.500 zł, nie będą stanowić środków trwałych i zostaną uznane za wyposażenie, to wydatki poniesione na ich nabycie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania, niezależnie od tego, że na ich zakup Wnioskodawca otrzymał dotację korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, wydatki poniesione na zakup wyposażenia wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Tak więc, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup wyposażenia jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie środków trwałych, stwierdzić należy, że stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów (...) w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zatem w świetle ww. przepisu wydatki poniesione na nabycie środków trwałych, w myśl ww. art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Kosztem tym (choć pośrednio), mogą być odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej, o czym stanowi powołany powyżej art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środka trwałego zakupionego z otrzymanych na ten cel środków finansowych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Tak więc, skoro zakup środka trwałego został sfinansowany z otrzymanych na ten cel środków finansowych, wyłączonych z przychodów na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej także odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej tego środka trwałego.

Zatem, wydatki sfinansowane z dotacji na zakup składników majątku zaliczonych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej.

Tak więc, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup towarów zaliczonych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.