ILPB1/415-1466/10/15-S/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 884/11 - stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2010 r. (data wpływu 23 grudnia 2010 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka zatrudnia pracowników. W celu budowania i zacieśniania więzi zespołowych, poprawy komunikacji i współpracy pracowników podczas realizacji zadań oraz w celu stworzenia możliwości budowania relacji między pracownikami również na płaszczyźnie pozabiurowej, Spółka planuje zorganizowanie spotkania integracyjnego.

W ramach imprezy integracyjnej Spółka poniesie koszty wynajęcia sali, usługi gastronomicznej, oprawy artystycznej oraz organizacji przyjęcia, które sfinansuje ze środków bieżących. Organizowane spotkanie będzie miało charakter otwarty i dobrowolny, z którego będą mogli skorzystać wszyscy pracownicy. Zgodnie z zapisami umowy płatność zostanie dokonana w formie ryczałtowej. Ustalona kwota ryczałtu będzie niezależna od fizycznego skorzystania przez pracownika ze świadczeń. Kwota ta jest zatem należna świadczeniodawcy nawet w przypadku, gdy pracownik nie skorzysta z oferowanej usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym pracownicy Spółki uzyskają nieodpłatny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na rzecz pracowników biorących udział w imprezie integracyjnej nie stanowią dla nich przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.: dalej jako: u.p.d.o.f.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powyższego niewątpliwie wynika, że przychodem pracownika jest uzyskana od pracodawcy wartość pieniężna świadczeń w naturze uzyskanych od pracodawcy, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika oraz wartość innych nieodpłatnych świadczeń. Wykupienie przez Spółkę usług polegających na udostępnieniu pracownikom możliwości uczestnictwa w imprezie integracyjnej należy zakwalifikować jako "inne nieodpłatne świadczenia".

Treść art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem takiego świadczenia. To oznacza, że w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany a nie, możliwy do otrzymania.

Z literalnego brzmienia powyższego przepisu wynika, że ustawodawca wyraźnie podzielił możliwe do uzyskania przez pracowników przychody na dwie grupy: 1) pieniądze i wartości pieniężne, które stają się przychodem w momencie ich postawienia do dyspozycji, tj. niezależnie od faktu ich otrzymania (odebrania) przez pracownika oraz 2) świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia, które stają się przychodem z chwilą ich otrzymania przez pracownika.

Z powyższego wynika, że samo postawianie do dyspozycji pracownika możliwości skorzystania z określonych usług nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

Tym bardziej, należy uznać, że skoro ustawodawca wprowadził do ustawy dwa pojęcia tj. "postawienia do dyspozycji" i "otrzymania", nie można uznać, że są to pojęcia tożsame. Uznanie, że treść pojęć "postawienie do dyspozycji" i "otrzymania" jest identyczna, byłoby niezgodne z założeniem "racjonalności prawodawcy", zgodnie z którym skoro ustawodawca wyróżnia dwa pojęcia ma to określony cel i znaczenie. W tym kontekście pojęcie "postawienia do dyspozycji" oznacza, iż po stronie odbiorcy nie musi zaistnieć rzeczywiste odebranie świadczenia, aby powstał przychód podlegający opodatkowaniu. Natomiast "otrzymanie" oznacza faktyczne skorzystanie ze świadczenia. Nie można zatem uznać, że możliwość uczestnictwa w imprezie integracyjnej jest otrzymaniem świadczenia, z czym wiąże się konieczność opodatkowania. Według regulacji zawartej w przytoczonym przepisie, ażeby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika.

W przedmiotowej sprawie Spółka nie jest w stanie wskazać w jakim rozmiarze poszczególni uczestnicy imprezy z zakupionych usług i towarów korzystali. Zatem, w istocie zakupione towary i usługi są postawione do dyspozycji pracowników. Brak jest ustaleń, czy dana osoba (pracownik) z tego świadczenia skorzystała i w jakim zakresie. Nie można wykluczyć, że nie każdy pracownik ze świadczenia skorzysta i z jakich przyczyn. Zatem możliwość skorzystania z samych świadczeń, nie jest równoznaczna z faktycznym skorzystaniem z nich, a tym samym uzyskaniem przez pracownika przychodu.

Ponadto w celu wykazania, iż dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. konieczne jest jego przyporządkowanie do jednej z kategorii świadczeń wymienionych w tym przepisie, aby móc zastosować właściwą metodę obliczenia jego wartości.

Trzeba podkreślić, że ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości ww. świadczeń w sposób inny niż określony w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też, jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zdaniem Spółki nie można ustalić przychodu poprzez podzielenie kwoty wydatków poniesionych na zorganizowanie imprezy przez liczbę uczestników, gdyż oznaczałoby to ustalenie przychodu "wirtualnego" a nie rzeczywiście uzyskanego (przychodu) przez pracownika. Jednocześnie brak jest możliwości ustalenia wartości takich świadczeń w inny sposób, z uwagi na brak praktycznej możliwości ustalenia ilości i rodzaju świadczeń (posiłków, napojów) z których skorzystali poszczególni pracownicy obecni na imprezie. W konsekwencji, co do zasady każdy pracownik korzysta ze świadczeń, w różnym stopniu. Niewykluczona jest też sytuacja, iż pracownik bierze udział w spotkaniu integracyjnym, ponieważ takie jest oczekiwanie pracodawcy, ale z różnych przyczyn nie korzysta z postawionych do jego dyspozycji świadczeń. Zatem Spółka nie jest w stanie przypisać pracownikowi wartości świadczenia, które pracownik faktycznie otrzymał, ponieważ jeden z pracowników może skorzystać z zakupionych świadczeń w szerszym zakresie niż przypadający na jedną osobę, a inny nie skorzysta z tak ustalonej wartości świadczenia, bądź w ogóle nie skorzysta ze stawianych do jego dyspozycji świadczeń.

Stanowisko Spółki potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu z dnia 18 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1456/09, zgodnie z którym " (...) gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, gdzie opłata jest wznoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał, czy też nie, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów organizowanych imprez. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy konkretny pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka jest jego wartość".

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 stycznia 2010 r. sygn. I SA/Sz 862/09: "(...) w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia".

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 września 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 342/09: "(...) w odniesieniu do wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, warunkiem zaliczenia w poczet przychodów, jest ich faktyczne otrzymanie. Błędne jest zatem, w świetle cytowanych przepisów, stanowisko organu, że o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z oferowanych atrakcji, lecz samo postawienie pracownikowi możliwości skorzystania z tych świadczeń (o określonej wartości pieniężnej)."

Podczas imprez firmowych zakupione przez Spółkę towary i usługi są postawione do dyspozycji pracowników. Jednak brak jest ustaleń, czy dana osoba (pracownik) z tego świadczenia skorzystała i w jakim zakresie. Nie można wykluczyć, że niektórzy pracownicy w ogóle nie skorzystają z tych świadczeń.

Przychód nie może bowiem zostać hipotetycznie przypisany podatnikowi, lecz ustalony zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Spółki pracownik uzyskuje przychód podlegający opodatkowaniu dopiero z chwilą rzeczywistego skorzystania z danego świadczenia. Wobec tego w przedstawionej sprawie, aby powstał podlegający opodatkowaniu przychód u pracownika Spółki, musi on skorzystać z wykupionych przez pracodawcę świadczeń. Samej możliwości skorzystania ze świadczeń nie należy kwalifikować jako uzyskania przez tego pracownika przychodu.

Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia. Inaczej mówiąc, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania z świadczenia). Zatem o przychodzie pracownika można by mówić, gdyby skorzystał z postawionych do jego dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w u.p.d.o.f. co w przedmiotowej sprawie jest niemożliwe.

W dniu 18 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-1466/10-2/AG stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 6 kwietnia 2011 r. Tut. Organ udzielił odpowiedzi na wezwanie w dniu 12 kwietnia 2011 r. pismem nr ILPB1/415W-38/11-2/AP.

W dniu 16 maja 2011 r. wpłynęła do tut. Organu skarga (adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu) na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji. Odpowiedzi na skargę udzielono w dniu 31 maja 2011 r.

Wyrokiem z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 884/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację.

W dniu 25 października 2011 r. tut. Organ złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skargę tę wycofano w dniu 17 listopada 2014 r.

W dniu 2 marca 2015 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 884/11.

W ww. wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że w odniesieniu do świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania, tj. wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia. Innymi słowy, o przychodzie pracownika można by mówić, gdyby skorzystał on z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 884//11, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków płatnika uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, tj. na dzień 18 marca 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.