ILPB1/415-1302/10-4/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2010 r. (data wpływu 16 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 28 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 16 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 20 stycznia 2011 r. nr ILPB1/415-1302/10-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Wezwanie wysłano w dniu 20 stycznia 2011 r. (skutecznie doręczono w dniu 24 stycznia 2011 r.), natomiast w dniu 28 stycznia 2011 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 27 stycznia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jawna została założona w czerwcu 2008 r., wspólników jest dwóch mających po 50% udziałów. Równolegle jeden z udziałowców spółki jawnej prowadził jednoosobową działalność gospodarczą od 2003 r..

W kwietniu 2009 r. przedsiębiorstwo prowadzone na własne imię i nazwisko jednego ze wspólników zostało wniesione aportem do spółki jawnej, na pokrycie udziałów w spółce.

W miesiącach od kwietnia do listopada 2009 r., spółka jawna kupowała maszyny i urządzenia zaliczone do grup 4, 5 i 8 Klasyfikacji, których wartość netto przekraczała kwotę 3.500,00 zł.

Aby móc zaliczyć w koszty kupowany sprzęt, spółka jawna skorzystała z art. 22k ust. 7, który mówi, że podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 tys. euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Na moment korzystania z ulgi spółka jawna, korzystając z ww. artykułu, spełniała warunek małego podatnika.

W roku 2008 ani spółka jawna, ani jednoosobowa działalność gospodarcza nie przekroczyły obrotów 3.014.000,00 zł, natomiast w roku 2009 spółka jawna przekroczyła obroty w wysokości 4.053.000,00 zł, w związku z czym utraciła status małego podatnika, ale za 2010 rok.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy mając na względzie zdarzenie faktyczne spółka jawna miała prawo skorzystać z jednorazowej amortyzacji zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczanych do grupy 3-9 Klasyfikacji, z wyłączeniom samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 tys. euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Mając na względzie powołane powyżej przepisy ustawy oraz fakt, że spółka w 2009 r. zachowała status małego podatnika, ponieważ w 2008 r. nie przekroczyła obrotów, co uprawniało ją do utrzymania statusu małego podatnika w roku 2009, tzn. w roku, w którym skorzystała z ulgi, ponadto powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą we Wrocławiu z 23 września 2009 r. sygn. I SA/Wr/823/O9, cyt. " (...) Zdaniem Sądu, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia spornej kwestii pozostawało to, że na podstawie art. 24a ustawy dochodowej, podmiotami zobowiązanymi do prowadzenia ksiąg podatkowych są także Spółki jawne osób fizycznych." "Również w przypadku spółki jawnej osób fizycznych, pomimo ciążącego na niej (spółce) obowiązku prowadzenia ksiąg, podatnikami pozostają osoby fizyczne - wspólnicy." "Wbrew przekonaniu organu podatkowego beneficjentem pomocy nie jest spółka jawna, która z racji jednorazowej amortyzacji nie odnosi jakiejkolwiek korzyści (nie jest podatnikiem) natomiast beneficjentem są wspólnicy - podatnicy podatku dochodowego.

Z przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale z zysku, a zasada ta ma odpowiednie zastosowanie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów przychodów i strat (ust. 2 pkt 1), a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (ust. 2 pkt 2).

Tak więc zaliczenie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów wywiera skutki w sferze podatkowo-prawnej wspólników jawnych, nie zaś spółki, co jest konsekwencją posiadania statusu podatnika." " (...) znaczenie pojęcia "mały podatnik" użytego w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest i było takie, jak to wynika z art. 5a pkt 20 ustawy w związku z jej art. 1 oraz art. 3, to jest odnoszące się do osoby fizycznej." Wnioskodawca uważa, że spółka miała możliwość dokonania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w stosunku do zakupionych środków trwałych, ponieważ spełniała warunek "małego podatnika".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 22k ust. 7 ww. ustawy, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Na podstawie ust. 12 ww. art. 22k, przeliczenia na złote kwoty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wystąpiło zdarzenie, o którym mowa w tym przepisie, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2009 r. Nr 69, poz. 587) zmieniono kwotę tego limitu. Zgodnie z art. 5 powołanej ustawy, w latach podatkowych rozpoczynających się w 2009 r. i 2010 r., kwota limitu odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w art. 22k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz art. 16k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 2 (tj. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), wynosi 100.000 euro w każdym z tych lat podatkowych.

Określenie "mały podatnik" jest zdefiniowane w art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W 2009 r. za małego podatnika można uznać tego, u którego w 2008 r. wartość przychodu ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła kwoty 4.053.000 zł

Dla skorzystania z jednorazowej amortyzacji na podstawie ww. przepisów istotne jest kto nabywa środki trwałe, prowadzi ich ewidencję i dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24a ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Skoro zarówno przychody, jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką. Dlatego też kryterium małego podatnika musi spełniać podmiot dokonujący odpisów amortyzacyjnych, tj. w przedmiotowej sprawie spółka, a nie jej wspólnicy.

W związku z powyższym, zarówno limit łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych w wysokości 100.000 euro, określony w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i limit wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) w wysokości 1.200.000 euro, określony w art. 5a pkt 20 ww. ustawy, odnoszą się do spółki, a nie do poszczególnych jej wspólników.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w roku 2009 spółka jawna spełniała warunek uznania jej za małego podatnika.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że spółka jawna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, miała prawo skorzystać z jednorazowej amortyzacji - zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - i dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej zakupionych w 2009 r. maszyn i urządzeń zaliczonych do grup 4, 5 i 8 Klasyfikacji, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 100.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Z uwagi na fakt, iż Zainteresowany błędnie określa wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług), pozwalającą na uznanie spółki jawnej za małego podatnika, tut. Organ podkreśla, że w roku 2009 za małego podatnika można uznać tego, u którego wartość przychodu ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła w roku podatkowym 2008 kwoty 4.053.000 zł, a nie - jak wskazał Zainteresowany - 3.014.000 zł. Natomiast w roku 2010 za małego podatnika należy uznać tego, u którego ww. przychód brutto nie przekroczył w roku podatkowym 2009 kwoty 5.067.000 zł, a nie - jak wskazał Wnioskodawca - 4.053.000 zł. Należy przy tym podkreślić, iż wskazanie przez Zainteresowanego błędnych kwot nie miało wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, bowiem nie zmienia ono faktu, iż w 2009 r. spółka jawna posiadała status małego podatnika. Ponadto kwota limitu odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w roku podatkowym 2009 wynosi 100.000 euro, a nie 50.000 euro, jak wskazał Zainteresowany.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.