ILPB1/415-1299/10-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 listopada 2010 r. (data wpływu 15 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu świadczonych usług informatycznych na terytorium Szwajcarii - jest prawidłowe.

W dniu 15 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu świadczonych usług informatycznych na terytorium Szwajcarii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług informatycznych, w tym w szczególności usługi wdrażania oprogramowania finansowo-księgowego i wspomagającego zarządzanie, tworzenia i rozwoju aplikacji komputerowych. w chwili obecnej Zainteresowany świadczy usługi na rzecz spółki mającej siedzibę w Szwajcarii (dalej zwanej "Kontrahentem").

Charakter świadczonych usług wymaga od Wnioskodawcy częstej obecności w siedzibie Kontrahenta, w związku z czym Zainteresowany okresowo przebywa w Szwajcarii. Łączny czas przebywania w Szwajcarii w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług przekracza w ciągu roku 183 dni. w związku z częstymi wyjazdami na terytorium Szwajcarii Wnioskodawca, w celu zoptymalizowania kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, wynajął tam mieszkanie (na podstawie umowy na czas określony). Takie rozwiązanie, w porównaniu do każdorazowego wynajmowania pokoju w hotelu, pozwala znacznie ograniczyć koszty podróży i pobytu w Szwajcarii.

W związku z częstym przebywaniem na terytorium Szwajcarii Zainteresowany otrzymał szwajcarski certyfikat rezydencji dla celów podatkowych wydany przez właściwe organy tamtejszej administracji skarbowej (tzw. Aufenthaltsbewilligung B).

Wnioskodawca posiada ośrodek interesów życiowych w Polsce, o czym świadczą następujące okoliczności:

1. W Polsce Wnioskodawca posiada zarejestrowaną działalność gospodarczą; w Polsce znajduje się siedziba (biuro) firmy Zainteresowanego; w Polsce prowadzone są księgi podatkowe dla działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

2. W Polsce Zainteresowany posiada mieszkanie (prawo własności), w którym ma miejsce stałego zamieszkania; Wnioskodawca posiada samochód zarejestrowany w Polsce.

3. Zainteresowany nie zamierza zmieniać aktualnego stałego miejsca zamieszkania.

4. W Polsce Wnioskodawca posiada rachunki bankowe i w Polsce gromadzi oszczędności.

Zainteresowany rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów, w tym od dochodów ze świadczenia usług na rzecz spółki szwajcarskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy, podlega on opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów, w tym także od dochodów ze świadczenia usług na rzecz spółki z siedzibą w Szwajcarii, tj. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Za prawidłowością takiego stanowiska przemawiają następujące argumenty.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 z późn. zm.: dalej zwanej "ustawą o PIT") osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów - jest to tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy.

Kwestię właściwego określenia miejsca zamieszkania reguluje natomiast art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, zgodnie z którym za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która:

a. posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

b. przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Biorąc pod uwagę okoliczności wskazane w opisie stanu faktycznego, należy uznać iż Podatnik nie spełnia drugiego z powyższych kryteriów, określonego w art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o PIT.

Fakt, iż w związku ze świadczeniem usług na rzecz szwajcarskiego Kontrahenta Podatnik przebywa poza terytorium Polski przez okres przekraczający 183 dni w roku podatkowym, nie daje podstaw do uznania, iż Podatnik posiada w Polsce miejsce zamieszkania dla celów opodatkowania podatkiem PIT.

Tym niemniej nie powinno budzić wątpliwości, iż Podatnik ma miejsce zamieszkania dla celów opodatkowania podatkiem PIT w Polsce na podstawie pierwszego z wymienionych powyżej kryteriów (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT). z Polską łączą bowiem Podatnika zarówno ściślejsze powiązania osobiste jak i gospodarcze. Podatnik posiada prawo własności mieszkania położnego w Polsce, w którym ma stałe miejsce zamieszkania. o powyższym świadczą zarówno przesłanki obiektywne, takie jak utrzymywanie w tym mieszkaniu większości majątku ruchomego Podatnika, jak i przesłanki subiektywne, takie jak zamiar stałego zamieszkania w Polsce i brak jakichkolwiek planów na zmianę takiego stanu. Za uznaniem, iż Podatnik posiada rezydencję podatkową w Polsce, w rozumieniu art. 3 ustawy o PIT, przemawia także to, iż w Polsce znajduje się centrum interesów gospodarczych Podatnika. Podkreślenia wymaga fakt, iż Podatnik rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce i cały czas tutaj ją kontynuuje. Siedziba firmy Podatnika znajduje się w Polsce. Podatnik korzysta z usług polskiego biura rachunkowego, w którym są prowadzone i przechowywane księgi podatkowe dla działalności Podatnika. Ponadto Podatnik korzysta z usług polskiego banku, w którym także gromadzi swoje oszczędności.

Konstatacji, iż Podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi w Polsce, na podstawie art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT, nie zmienia także fakt, iż Podatnik przebywa okresowo na terytorium Szwajcarii w związku ze świadczeniem usług informatycznych na rzecz Kontrahenta. Taki stan rzeczy wynika wyłącznie ze specyfiki i charakteru świadczonych przez Podatnika usług, które z przyczyn praktycznych wymagają osobistej obecności Podatnika w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahenta, tj. w Szwajcarii. Częste podróże Podatnika do Szwajcarii, determinowane miejscem siedziby Kontrahenta, są wyłącznie koniecznością biznesową wynikającą z rodzaju świadczonych usług, nie mogą natomiast stanowić racjonalnego uzasadnienia dla stwierdzenia, iż Podatnik ma w Szwajcarii centrum interesów gospodarczych w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT.

Fakt częstego przebywania na terytorium Szwajcarii spowodował jednak, iż szwajcarska administracja podatkowa uznała, iż Podatnik jest także szwajcarskim rezydentem podatkowym, co potwierdziła przez wydanie certyfikatu rezydencji (tzw. Aufenthaltsbewilligung B).

W związku z powyższym, w celu określenia miejsca opodatkowanie dochodów ze świadczenia usług na rzecz Kontrahenta, zachodzi konieczność sięgnięcia do odpowiednich uregulowań Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92; dalej zwanej "Konwencją"), co także wprost nakazuje art. 4a ustawy o PIT.

W ocenia Podatnika, w analizowanej sytuacji powinien znaleźć zastosowanie art. 7 ust. 1 Konwencji, zgodnie z którym zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 lit. e) Konwencji określenia "przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio, przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Mając na uwadze brzmienia powyższych przepisów, należy uznać, iż dochody z prowadzenia działalności gospodarczej przez Podatnika, mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie w Polsce. Rozstrzygnięcia wymaga zatem kwestia określania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na gruncie Konwencji. Zagadnienie to reguluje art. 4 ust. 1 i 2 Konwencji. Przepisy te zawierają następujące zasady:

1. W rozumieniu Konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. z uwagi na takt, iż Podatnik posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Szwajcarii (certyfikat rezydencji) jak i w Polsce (o czym świadczą przedstawione powyżej okoliczności), konieczna jest sięgnięcie do odpowiednich reguł kolizyjnych (vide poniżej).

2. Jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b. jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;

c. jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d. jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe wiedze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

W opinii Podatnika już pierwsza z powyższych reguł kolizyjnych przesądza o tym, że Podatnik ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Podatnik ma bowiem stale miejsce zamieszkania w Polsce, gdzie znajduje się jego mieszkanie. Co prawda Podatnik wynajmuje mieszkanie w Szwajcarii, jednak fakt ten nie może przesądzać, iż mamy w tym przypadku do czynienia ze stałym miejscem zamieszkania w Szwajcarii. Wynajęcie mieszkania w Szwajcarii było bowiem podyktowane chęcią zmniejszenia kosztów świadczenia usług, które niewątpliwie byłyby wyższe, jeżeli Podatnik zdecydowałby się na wynajmowane pokoi w hotelach.

Niezależnie od powyższego, jeżeliby nawet uznać, iż Podatnik ma stałe miejsce zamieszkania zarówno w Polsce jak i w Szwajcarii, ostatecznie o miejscu zamieszkania Podatnika w Polsce przesądzałby fakt umiejscowienia w Polsce ośrodka interesów życiowych (druga reguła kolizyjna wyrażona w art. 4 ust. 2 lit. a) in fine Konwencji). Jak wynika z argumentacji przytoczonej powyżej ośrodek interesów życiowych Podatnika znajduje się w Polsce.

Reasumując, zarówno na gruncie ustawy o PIT jak i Konwencji Podatnik ma miejsce zamieszkania w Polsce, w związku z czym dochody uzyskana przez Podatnika z tytułu świadczenia usług informatycznych na rzecz Kontrahenta podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji (jako zyski przedsiębiorstwa).

Wyjaśniania wymaga także, iż fakt wynajęcie mieszkania w Szwajcarii nie powoduje powstania zakładu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 Konwencji. Zgodnie bowiem z art. 5 Konwencji zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zakładem jest w szczególności: miejsce zarządu, filia biuro, zakład fabryczny, warsztat, kopalnia, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inna miejsce wydobywania zasobów naturalnych, budowa, montaż lub instalacja, gdy okres ich prowadzenia trwa dłużej niż dwanaście miesięcy, osoba, która działa w imieniu przedsiębiorstwa w danym państwie, jeżeli osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa, i pełnomocnictwo to zwykle wykonuje.

W analizowanej sytuacji nie zachodzi żadna z powyższych przesłanek powstania zakładu.

Nie można bowiem uznać mieszkania wynajętego wyłącznie na zaspokojenie potrzeb noclegowych w związku ze świadczeniem usług poza miejscem stałego zamieszkania za stałą placówkę, przez którą prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Takie stwierdzenie stałoby w oczywistej sprzeczności z brzmieniem i celem Konwencji.

Mając na uwadze powyższe, Podatnik zwraca się o potwierdzenie, iż podlega on opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów, w tym od dochodów uzyskanych z tytułu świadczenia przez Podatnika usług informatycznych na rzecz szwajcarskiego Kontrahenta.

Jeżeli okaże się, iż dochody Podatnika będą opodatkowane podatkiem dochodowym w Szwajcarii, to w Polsce będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem PIT (zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 24 ust. 1 pkt a UPO).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.