ILPB1/415-1298/11-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2011 r. (data wpływu 21 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca realizuje od października 2011 r. projekt o nazwie "X" współfinansowany ze środków Unii Europejskiej: 15% stanowią środki własne, a 85% to środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. System płatności polega na tym, że wydatki dokonywane są całkowicie z własnych środków beneficjenta i rozliczane są co 3 miesiące poprzez złożenie wniosku o płatność. Po kontroli i zatwierdzeniu wydatków zwracanych jest 85% wydatkowanych środków. Wpłaty te będą dokonywane w walucie EURO.

Projekt jest realizowany z partnerem polskim i 2 partnerami niemieckimi w ramach Programu Operacyjnego współpracy transgranicznej Polska-Saksonia 2007-2013. Nadrzędnym celem udzielania dofinansowania jest wspieranie zrównoważonego rozwoju saksońsko-polskiego obszaru wsparcia. W szczególności powinna zostać wzmocniona współpraca w zakresie społeczno-gospodarczym.

Wnioskodawca będzie beneficjentem wskazanych środków unijnych, jako polski partner projektu. Osiągniecie celów projektu wymaga zatrudnienia pracowników, w szczególności na umowę o pracę. Osoby te będą bezpośrednio realizowały cel dofinansowanego projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenia wypłacane pracownikom w przedstawionym stanie faktycznym będą w części finansowanej ze środków Unii Europejskiej spełniały warunek zwolnienia przewidziany w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a PdofU, tj. czy w myśl ustawy pochodzą one "od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy".

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe wynagrodzenia pracowników będą spełniały warunek zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziany w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a PdofU, ponieważ wynagrodzenia te będą w 85% finansowane ze środków pochodzących z Unii Europejskiej (EFRR).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiotem pytania i wnioskowanej interpretacji nie jest spełnienie warunków przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b PdofU, a jedynie warunku wskazanego w lit. a tego przepisu. Kwestia spełnienia w tym stanie faktycznym drugiego wymogu, warunkującego skorzystanie ze zwolnienia, będzie przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji.

Kwalifikowanie środków pochodzących z EFRR jako środków pochodzących z Unii Europejskiej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a PdofU było przedmiotem wielu orzeczeń sądów administracyjnych, które jednoznacznie potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy. W szczególności podkreśla się, że sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 Pdof.

Tak m.in. NSA w wyrokach z dnia 16 września 2008 r. sygn. akt II FSK 874/07, z dnia 28 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1573/07, z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1067/09, z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1188/09, z dnia 8 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1331/09 oraz II FSK 1339/09, z dnia 22 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1609/10, z dnia 11 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 1354/10, a także Wojewódzkie Sądy Administracyjne: w Warszawie w wyrokach z dnia 24 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1755/07, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 800/07, z dnia 25 września 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1270/09; w Bydgoszczy w wyroku z 24 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 154/08, w Rzeszowie z 8 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 304/08, w Krakowie - w wyrokach z 13 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1555/06, 20 października 2009 r., I SA/Kr 1074/09 i z 5 kwietnia 2007, I SA/Kr 1418/06.

Sądy uzasadniają ten pogląd wskazując między innymi, że brak jest legalnej definicji słowa "pochodzą". Zgodnie zaś z wykładnią językową słowo "pochodzą" oznacza "rodowód, genealogię, wywodzenie się z czegoś" (Słownik języka polskiego, red. M. Szymczak, t. II. Warszawa 1979, s. 716), czy też "pochodzić od kogo, od czego, wywodzić się od kogo, być dostarczonym, sprowadzonym przez kogo, przez co" (Słownik frazeologiczny języka polskiego, red S. Skorupka, t. I Warszawa 1985, s. 694).

Nie ma więc istotnego znaczenia to, że środki te początkowo pochodziły z budżetu państwa, a projekt realizowano w systemie prefinansowania. Istotne jest to, że w konsekwencji i ostatecznie w części pochodziły z budżetu Unii Europejskiej. Minister Finansów utożsamił pojęcie "pochodzą" z pojęciem "są finansowane", co nie oznacza tego samego (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z 25 września 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1270/09).

Sądy konstatują też, że decydujące jest ustalenie podmiotu, który finalnie ponosi ciężar finansowania programu, a nim jest Unia Europejska (Tak m.in. NSA w wyroku z dnia 11 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 1354/10). Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że "Wobec relatywnie powszechnej praktyki prefinansowania lub refinansowania środków pomocowych zwolnienie podatkowe wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 46 Pdof praktycznie by nie funkcjonowało, gdyby techniczny sposób przekazywania środków uniemożliwiać miał objęcie ich (tym) zwolnieniem u uprawnionych beneficjentów. Przedstawione stanowisko stanowi kontynuację jednolitej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, której wnoszący skargę kasacyjną nie zauważa albo też ją ignoruje".

Szerokie rozważania dotyczące spełnienia warunku zwolnienia w przypadku systemu prefinansowania są zresztą zbędne w niniejszym przypadku, gdyż jak wskazano na wstępie, Wnioskodawca sam wykłada środki na realizację projektu, a dopiero po zatwierdzeniu poniesionych wydatków, są one zwracane ze środków unijnych.

Mając na uwadze powyższe - jednoznaczne - stanowisko sądów administracyjnych należy przyjąć, że będące przedmiotem pytania środki, z których finansowane są w 85% wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy będę spełniały przesłankę wskazaną w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a PdofU jako środki pochodzące z Unii Europejskiej. Oznacza to, że w przypadku spełnienia również warunku przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b PdofU (który nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku, lecz wniosku o odrębną interpretację) wynagrodzenia wypłacane przez Izbę będą w odpowiedniej części wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem, wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy.

Przedmiotowy wniosek dotyczy jedynie analizy spełnienia pierwszej z ww. przesłanek. Druga przesłanka będzie analizowana w odrębnym podaniu złożonym przez Wnioskodawcę.

W zakresie przesłanki dotyczącej pochodzenia środków należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca od 2011 r. realizuje projekt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej, gdzie 85% to środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. System płatności polega na tym, że wydatki dokonywane są całkowicie z własnych środków beneficjenta i rozliczane są co 3 miesiące poprzez złożenie wniosku o płatność. Po kontroli i zatwierdzeniu wydatków zwracanych jest 85% wydatkowanych środków. Wnioskodawca będzie beneficjentem wskazanych środków unijnych, jako polski partner projektu, a osiągniecie celów projektu wymaga zatrudnienia pracowników, w szczególności na umowę o pracę. Osoby te będą bezpośrednio realizowały cel dofinansowanego projektu.

W myśl art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 z późn. zm.) sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

Środki europejskie, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochód budżetu państwa (art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Przy czym wydatkami budżetu państwa, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy, są wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

Stosownie do art. 187 ww. ustawy za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej "płatnościami", odpowiada Minister Finansów.

Na podstawie art. 188 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności (...).

Zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju określenie beneficjent oznacza osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

Mając na uwadze stan faktyczny opisany we wniosku oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, iż w odniesieniu do środków pieniężnych otrzymywanych w związku z realizacją projektu współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego nie zostało spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Źródłem finansowania tych wynagrodzeń są bowiem wyłącznie środki krajowe a nie środki bezzwrotnej pomocy, o których stanowi art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy.

Środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego jako środki europejskie, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochód budżetu państwa.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ww. ustawy jest natomiast zwolnieniem o charakterze przedmiotowym - związanym z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi to zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, które otrzymuje podatnik.

W niniejszej sprawie zatem wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę pracownikom nie jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przedmiotowej sprawie środki przeznaczone na wynagrodzenie dla pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę przy bezpośredniej realizacji celów projektu pochodzą z płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego. Nie zostało więc spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Źródłem finansowania tych wynagrodzeń są bowiem wyłącznie środki krajowe a nie środki bezzwrotnej pomocy, o których stanowi art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy.

Reasumując, wynagrodzenia wypłacane pracownikom w przedstawionym stanie faktycznym nie spełniały warunku zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku, jak również teza odmiennego rozstrzygnięcia, np. sygn. akt I SA/Go 218/09.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.