ILPB1/415-1274/14-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w związku z zaprzestaniem istnienia spółki jawnej, które nastąpi w wyniku likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, składników majątku stanowiących przedsiębiorstwo spółki jawnej - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w związku z zaprzestaniem istnienia spółki jawnej, które nastąpi w wyniku likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, składników majątku stanowiących przedsiębiorstwo spółki jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "spółka A"). Spółka A posiada nieruchomość, na której obecnie budowany jest budynek. Spółka A dokonuje obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących wydatki związane z budową budynku.

Wnioskodawca planuje utworzenie spółki jawnej z siedzibą w Polsce (dalej: "spółka B"), której wspólnikami byliby spółka A oraz Wnioskodawca. Spółka A, jako wspólnik spółki B, wniesie jako wkład do tej spółki swoje całe przedsiębiorstwo - przedsiębiorstwo w rozumieniu z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121; dalej: "Kodeks cywilny"). Spółka B będzie wykonywać tylko i wyłącznie czynności opodatkowane i nie będzie wykonywać czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Nie można wykluczyć, iż spółka A zostanie w przyszłości zlikwidowana, tj. po przeprowadzeniu procesu likwidacji. W wyniku likwidacji spółki A cały jej majątek, tj. udziały w spółce B, przypadną wspólnikom spółki A, tj. jedynemu jej wspólnikowi, czyli Wnioskodawcy. W wyniku otrzymania udziałów w spółce B Wnioskodawca stanie się jedynym wspólnikiem tej spółki. Z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe istnienie jednoosobowej spółki jawnej, spółka B w związku ze zlikwidowaniem spółki A zostanie "automatycznie" rozwiązana #61485; brak możliwości kontynuowania jej bytu prawnego na skutek istnienia tylko jego wspólnika spółki posiadającego wszystkie udziały tej spółki jawnej.

Wnioskodawca przejmie przedsiębiorstwo spółki B jako osoba fizyczna prowadząca już działalność gospodarczą na swoje imię i nazwisko. Wnioskodawca, otrzymując przedsiębiorstwo, będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nadto Wnioskodawca po otrzymaniu przedsiębiorstwa spółki B będzie kontynuował, m.in. wykorzystując w tym celu przedsiębiorstwo spółki B, prowadzenie działalności gospodarczej. Działalność ta będzie polegać na wykonywaniu czynności wyłącznie podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności Wnioskodawca nie będzie wykonywać czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy spółka B przestanie istnieć w wyniku likwidacji spółki A, otrzymanie przez Wnioskodawcę składników majątku (w tym zabudowanej nieruchomości) stanowiących przedsiębiorstwo spółki B, zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy spółka B przestanie istnieć w wyniku likwidacji spółki A, otrzymanie przez Wnioskodawcę składników majątku (w tym zabudowanej nieruchomości) stanowiących przedsiębiorstwo spółki V, zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: "ustawa o PIT"), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ponadto, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ustawy o PIT).

Dodatkowo, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe (art. 8 ust. 1 ustawy o PIT). W myśl natomiast art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. W świetle art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o PIT, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Poza tym, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Jednakże, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki #61485; jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Na podstawie przedstawionych przepisów, jak i opisu zdarzenia przyszłego, należy dojść do wniosku, że w momencie rozwiązania spółki B będącej spółką jawną i otrzymania przez Wnioskodawcę z tego tytułu określonych składników majątkowych po jego stronie nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten mógłby powstać dopiero w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku, na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT. Jednakże, mając na uwadze regulacje zawarte w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT, należy dodać, iż w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę określonych składników majątkowych z tytułu rozwiązania spółki B, ewentualny przychód może powstać dopiero w przypadku zbycia tych składników majątku dokonanego w ciągu 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki B do dnia ich odpłatnego zbycia. Okoliczność, iż Wnioskodawca otrzyma w wyniku rozwiązania spółki B jej przedsiębiorstwo, pozostaje bez wpływu na konieczność rozpoznania w analizowanym przypadku przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Zaprezentowane stanowisko jest zgodne z poglądem wyrażanym przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 15 maja 2014 r. (sygn. IPPB1/415-274/14-2/EC) zgodził się z podatnikiem, w sytuacji analogicznej do przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, iż "Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień otrzymania składników majątku Spółki, niezależnie czy otrzymanie składników majątku następuje w wyniku wystąpienia ze spółki czy w wyniku jej likwidacji, natomiast osiągnie on przychód, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki jawnej / likwidacji składników majątku";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 28 maja 2014 r. (sygn. IPPB1/415-290/14-2/IF) potwierdził stanowisko przedstawione przez podatnika w analogicznej sytuacji, że otrzymanie przez wspólnika spółki jawnej składników majątku likwidowanej SJ, czy to środków pieniężnych, czy też składników majątku o charakterze niepieniężnym, nie będzie prowadziło u Wnioskodawcy do powstania z tego tytułu przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT w momencie otrzymania przedmiotowych składników majątku, niezależnie od kwoty otrzymanych środków pieniężnych, czy wartości lub charakteru otrzymanych niepieniężnych składników majątku zlikwidowanej SJ. Nie będzie także prowadziło do jakichkolwiek innych konsekwencji podatkowych wynikających z Ustawy o PIT, a w szczególności nie będzie rodziło po mojej stronie żadnych obowiązków (odbędzie się w warunkach pełnej neutralności podatkowej). Jednocześnie, odpłatne zbycie (w tym sprzedaż) otrzymanych w wyniku likwidacji SJ składników majątku o charakterze niepieniężnym po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu likwidacji, dokonane poza działalnością gospodarczą, nie będzie prowadziło do powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych".

Dodatkowo, należy zwrócić uwagę na fakt, iż w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT ustawodawca określa skutki podatkowe w odniesieniu do likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, jednakże konsekwencje podatkowe będą analogiczne zarówno w przypadku likwidacji spółki B, jak i jej rozwiązania. Potwierdzają to organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 22 listopada 2012 r. (sygn. ILPB1/415-826/12-2/AG) uznał, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszące się do likwidacji działalności gospodarczej należy interpretować w związku z przepisami Kodeksu spółek handlowych odnoszącymi się do rozwiązania spółki, nie zaś do procesu jej likwidacji. Zatem, w przypadku rozwiązania spółki komandytowej #61485; zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jak i bez przeprowadza procesu likwidacji #61485; na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać należy zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej".

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku gdy Wnioskodawca otrzyma z tytułu rozwiązania spółki B całe przedsiębiorstwo tej spółki, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to #8722; spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 58 ww. ustawy, rozwiązanie spółki powodują:

Zgodnie z art. 67 § 1 cyt. ustawy, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Likwidacja spółki osobowej nie jest zatem obligatoryjna, gdyż zakończenie jej działalności może się odbyć bez jej przeprowadzenia.

W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej bez przeprowadzenia procedury likwidacji, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W związku z tym, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki #61485; jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki A). Jak wskazano, spółka A posiada nieruchomość, na której obecnie budowany jest budynek. Wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę jawną (spółkę B), której wspólnikami byliby spółka A oraz Wnioskodawca. Spółka A, jako wspólnik spółki B, wniesie jako wkład do tej spółki swoje całe przedsiębiorstwo w rozumieniu z art. 551 ustawy - Kodeks cywilny. Nie można wykluczyć, że spółka A zostanie w przyszłości zlikwidowana, w wyniku czego cały jej majątek, tj. udziały w spółce B, przypadną wspólnikom spółki A, tj. jedynemu jej wspólnikowi, czyli Wnioskodawcy. W wyniku otrzymania udziałów w spółce B Wnioskodawca stanie się jedynym wspólnikiem tej spółki. Z uwagi na fakt, że nie jest możliwe istnienie jednoosobowej spółki jawnej, spółka B w związku ze zlikwidowaniem spółki A zostanie "automatycznie" rozwiązana. Wnioskodawca przejmie przedsiębiorstwo spółki B jako osoba fizyczna prowadząca już działalność gospodarczą na swoje imię i nazwisko.

Tut. Organ zauważa, że przyznanie wspólnikowi na wyłączną własność wskazanych w treści wniosku składników majątkowych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej, w świetle wcześniej zanalizowanych regulacji prawnych, nie rodzi skutków podatkowych na dzień ich przekazania.

Zatem otrzymanie przez Wnioskodawcę - w wyniku zaprzestania istnienia spółki B będącego skutkiem likwidacji spółki A - składników majątku (w tym zabudowanej nieruchomości) stanowiących przedsiębiorstwo spółki B, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że udzielając niniejszej interpretacji indywidualnej dokonał oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy tylko w odniesieniu do kwestii będącej przedmiotem zadanego we wniosku pytania, tj. skutków podatkowych otrzymania w związku z zaprzestaniem istnienia spółki jawnej, które nastąpi w wyniku likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, składników majątku stanowiących przedsiębiorstwo spółki jawnej. Tut. Organ nie odniósł się natomiast do skutków podatkowych późniejszego ewentualnego zbycia tych składników majątku, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że Wnioskodawca, uzasadniając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, odniósł się do spółki V, używając sformułowania o treści: "(...) w przypadku, gdy spółka B przestanie istnieć w wyniku likwidacji spółki A, otrzymanie przez Wnioskodawcę składników majątku (w tym zabudowanej nieruchomości) stanowiących przedsiębiorstwo spółki V (...)". Jednakże z uwagi na treść wniosku tut. Organ zrozumiał, że Wnioskodawca omyłkowo odniósł się do spółki V zamiast do spółki B.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.