ILPB1/415-1266/11-6/AMN - Obowiązki płatnika z tytułu zwrotu pracownikowi kosztów dojazdów środkami komunikacji publicznej w związku z odbywaną podróżą służbową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 17 listopada 2011 r. oraz w dniach: 1 i 3 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu pracownikowi kosztów dojazdów środkami komunikacji publicznej w związku z odbywaną podróżą służbową oraz w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu pracownikowi kosztów opłat za przejazd autostradami i opłat za parkingi poniesionych w trakcie odbywania podróży służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu pracownikowi kosztów dojazdów środkami komunikacji publicznej w związku z odbywaną podróżą służbową, w zakresie obowiązków płatnika z tytułu opłacenia pracownikowi kosztu śniadania w związku z odbywaną podróżą służbową oraz w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu pracownikowi kosztów opłat za przejazd autostradami i opłat za parkingi poniesionych w trakcie odbywania podróży służbowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i art. 14f § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 24 stycznia 2012 r. znak ILPB1/415-1266/11-3/AMN, ILPB3/423-531/11-3/JG na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 26 stycznia 2012 r., a w dniach: 1 i 3 lutego 2012 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe.

W celu wykonania swojej działalności S.A. (zwana dalej Spółką) zatrudnia pracowników, którzy wykonują obowiązki na podstawie umów o pracę zawartych zgodnie z polskimi regulacjami w zakresie prawa pracy.

Wykonywanie zadań przez część pracowników wiąże się z koniecznością wyjazdów poza stałe miejsce pracy. Wyjazdy te wykonywane są na polecenie Spółki i stanowią krajowe bądź zagraniczne podróże służbowe.

Z tytułu odbywania podróży służbowych Spółka wypłaca pracownikom diety oraz dokonuje zwrotu kosztów. Wypłata diet oraz zwrot kosztów następuje po zatwierdzeniu przedstawionych przez pracownika wydatków przez jego przełożonego. Wydatki te udokumentowane są rachunkami/fakturami i innymi dowodami księgowymi. Wśród zwracanych kosztów występują w szczególności:

* koszty dojazdu (i powrotu) środkami komunikacji publicznej, w szczególności taksówkami, z miejsca zamieszkania lub miejsca pracy pracownika na dworzec kolejowy, autobusowy lub port lotniczy (w zależności od środka lokomocji używanego w podróży służbowej), który znajduje się bądź w miejscowości stanowiącej miejsce zamieszkania lub wykonywania pracy przez pracownika bądź też w innej miejscowości,

* opłaty za autostrady i parkingi ponoszone przez pracowników w trakcie podróży służbowej w sytuacji, gdy podróż służbowa odbywa się, za zgodą Spółki, samochodem prywatnym pracownika.

Wątpliwości Spółki budzą skutki podatkowe (w podatkach dochodowych) dokonywanie powyższych zwrotów kosztów dojazdu i powrotu oraz opłat za autostrady i parkingi.

W związku z odbywaniem zagranicznych podróży służbowych zdarzają się sytuacje, że w fakturze (rachunku) za hotel wystawionej w związku z pobytem w hotelu pracownika odbywającego podróż służbową, zawarta jest cena za śniadanie i cena ta przekracza 15% dziennej diety obowiązującej dla danego państwa. Do chwili obecnej Spółka potrącała z kwoty diety należnej pracownikowi faktyczną cenę za śniadanie wynikającą z faktury (rachunku) wystawionego przez hotel, lecz po ponownej analizie przepisów prawa Spółka doszła do wniosku, że niezależnie od ceny śniadania wynikającej z rachunku/faktury kwota diety powinna być zmniejszona jedynie o 15%, zgodnie z § 5 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem w sprawie zagranicznych podróży służbowych". Spółka zamierza wprowadzić takie rozwiązanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w żadnym z przypadków przedstawionych w pytaniach nr 1, 2 i 3 otrzymany zwrot wydatków nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, w przypadku przedstawionym w pytaniu nr 2 pracownik nie uzyskuje przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci wyżywienia (śniadania) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, w żadnym z przypadków przedstawionych w pytaniach nr 1-3 Spółka nie jest zobowiązana do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ad.1

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o p.d.o.f. zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych są diety oraz inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ustawy o p.d.o.f.

W związku z powyższym należy ustalić, jakie inne należności, oprócz diet przysługują pracownikowi za czas podróży służbowej. Jak wynika z § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) - zwanego dalej "rozporządzeniem w sprawie krajowych podróży służbowych": "z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów: 1) przejazdów; 2) noclegów; 3) dojazdów środkami komunikacji miejscowej; 4) innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb". Zgodnie z § 6 ww. rozporządzenia: "1. Za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety. 2. Ryczałt, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, jeżeli pracownik nie ponosi kosztów dojazdów. 3. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej."

Z przytoczonych przepisów wynika, iż pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot poniesionych przez pracownika kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej na podstawie przedstawionych przez tego pracownika rachunków (innych dowodów księgowych) dokumentujących poniesienie przedmiotowych kosztów. Za środki komunikacji miejscowej należy uznać m.in. taksówki.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, jeśli wyrazi Ona zgodę na pokrycie kosztów skorzystania przez pracownika z przejazdu taksówką z jego miejsca zamieszkania (pobytu) lub miejsca pracy na dworzec kolejowy, autobusowy czy port lotniczy w celu udania się następnie odpowiednim środkiem komunikacji do miejsca docelowego objętego poleceniem wyjazdu służbowego (do miejsca docelowego podróży służbowej), a także kosztu powrotu taksówką z dworca kolejowego, autobusowego lub portu lotniczego do miejsca zamieszkania (pobytu) pracownika lub jego miejsca pracy w związku z powrotem z podróży służbowej, to będzie to stanowiło zwrot kosztów przysługujących pracownikowi z tytułu odbywanej podróży służbowej, o których mowa w § 3 rozporządzenia w sprawie krajowych podróży służbowych.

Nawet bowiem, gdyby przyjąć, iż przez określenie "koszty dojazdów środkami komunikacji miejscowej" prawodawca rozumie jedynie środki komunikacji miejscowej wykorzystywane przez pracownika w miejscu docelowym podróży służbowej, to i tak zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia w sprawie krajowych podróży służbowych pracodawca może dokonać zwrotu pracownikowi innych udokumentowanych wydatków poniesionych z tytułu podróży służbowej. Tymi innymi wydatkami będą w tym przypadku rachunki za przejazd taksówką z miejsca zamieszkania lub wykonywania pracy przez pracownika na dworzec kolejowy, autobusowy lub port lotniczy w celu odbycia podróży służbowej, a także przejazd powrotny w związku z powrotem z podróży służbowej.

Z kolei w przypadku zagranicznych podróży służbowych zastosowanie znajdzie § 2 rozporządzenia w sprawie zagranicznych podróży służbowych, z którego wynika, że: "z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują: 1) diety; 2) zwrot kosztów: a) przejazdów i dojazdów, b) noclegów, c) innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb."

Niewątpliwie dojazd taksówką z miejsca zamieszkania lub miejsca wykonywania pracy na dworzec autobusowy, kolejowy lub port lotniczy i powrót w związku z zakończeniem podróży służbowej z dworca kolejowego, autobusowego czy portu lotniczego i poniesienie z tego tytułu wydatków przez pracownika jest rezultatem wydania przez pracodawcę pracownikowi polecenia wyjazdu służbowego, a zatem są to wydatki poniesione z tytułu podróży służbowej czy to krajowej czy też zagranicznej. Pracownik nie poniósłby takich kosztów, gdyby nie fakt, iż został zobowiązany przez pracodawcę do odbycia podróży służbowej. Pracownik, aby odbyć podróż służbową zarówno krajową jaki zagraniczną musi dostać się na miejsce skąd odjeżdżają (odlatują) odpowiednie środki transportu pasażerów. A zatem poniesienie tych wydatków ma ścisły i bezpośredni związek z podróżą służbową. W konsekwencji należy uznać, iż kwota zwrotu takich wydatków będzie zwolniona z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o p.d.o.f., a Spółka nie będzie zobowiązana do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 31 ustawy o p.d.o.f. od zwróconych pracownikom przedmiotowych kosztów.

Ad. 2

Z § 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zagranicznych podróży służbowych wynika, iż pracownikowi, który otrzymuje za granicą częściowe wyżywienie, przysługuje odpowiednia część diety na posiłki, których nie otrzymał oraz na inne wydatki. Oznacza to, iż w przypadku, gdy pracownik otrzyma posiłek, kwotę diety należy pomniejszyć o procent przypisany do tego konkretnego posiłku w ww. przepisie rozporządzenia w sprawie zagranicznych podróży służbowych.

Zdaniem Spółki, za otrzymanie przez pracownika za granicą częściowego wyżywienia należy uznać także sytuację, gdy Spółka bądź to bezpośrednio płaci przelewem za nocleg pracownika w hotelu wraz ze śniadaniem, jak również gdy zwraca pracownikowi koszt noclegu w hotelu wraz z kosztem śniadania wyszczególnionym w rachunku za hotel. W obydwu bowiem przypadkach pracownik ma zagwarantowaną możliwość skorzystania z posiłku w postaci śniadania i w przypadku konsumpcji śniadania faktycznie otrzymuje ten posiłek. W sytuacji, gdy pracownik Spółki korzysta ze śniadania w hotelu, jego dzienna dieta powinna być pomniejszona o 15%. Nie ma przy tym znaczenia, jaka była cena śniadania, gdyż przepis rozporządzenia w sprawie zagranicznych podróży służbowych nie odnosi się do faktycznych cen posiłków, lecz przyjmuje ryczałtowe stawki zmniejszenia diety ustalone jako procent diety dziennej obowiązującej dla danego kraju.

Powyższe stanowisko zostało także wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2010 r. nr ILPB1/415-614/10-4/AO, w której organ podatkowy stwierdził, iż: "Skoro rachunek dokumentuje usługę hotelową obejmującą nocleg i śniadanie, przy braku stosownych przeciwdowodów należy więc uznać, że pracownik otrzymuje za granicą częściowe wyżywienie w postaci śniadania. W konsekwencji, zgodnie z przepisami wspomnianego rozporządzenia przysługuje mu dieta nie w wysokości określonej w załączniku do tego rozporządzenia, ale obniżona o 15%, zgodnie z § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia".

Zmniejszenie diety o kwotę odpowiadającą faktycznej cenie śniadania, która to cena przekracza 15% diety dziennej byłoby sprzeczne z brzmieniem § 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zagranicznych podróży służbowych oraz z celem, któremu ma służyć dieta w podróży służbowej. Jak wynika z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia "dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki", a zatem kwota pozostająca do dyspozycji pracownika musi realnie zapewnić mu możliwość zakupu pozostałych posiłków w danym kraju oraz wystarczyć na inne niezbędne drobne wydatki, których ponoszenie spowodowane jest przebywaniem pracownika poza miejscem stałego zamieszkania.

Kwota diety ustalona z pomniejszeniem o 15% z uwagi na zapewnienie śniadania - niezależnie od faktycznej ceny śniadania - jest dietą, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o p.d.o.f. i w związku z tym jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na Spółce nie ciąży zatem obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą tak ustalonej diety.

Ponadto, zapewnienie pracownikowi odbywającemu zagraniczną podróż służbową śniadań przez Spółkę poprzez czy to bezpośrednie opłacenie na rzecz hotelu rachunku za nocleg ze śniadaniem czy też poprzez zwrot pracownikowi wydatków na śniadania wyszczególnionych w rachunku za hotel nie stanowi dla pracownika przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Pracodawca może bowiem wybrać, czy zapewni pracownikowi wyżywienie czy też dokona wypłaty diet na jego rzecz, przy czym przy częściowym zapewnieniu wyżywienia, dzienna kwota diety powinna być odpowiednio zmniejszona. Przepisy nie wskazują jednak limitu wartości wyżywienia w przypadku zapewnienia takiego wyżywienia przez pracodawcę. Skoro zgodnie z przepisami rozporządzeń w sprawie podróży służbowych zarówno krajowych jak i zagranicznych pracodawca albo zapewnia pracownikowi wyżywienie albo też wypłaca mu diety - czyli są to działania wzajemnie się zastępujące, a diety są wyraźnie wymienione jako zwolnione od opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o p.d.o.f., to zapewnienie wyżywienia przez pracodawcę w postaci śniadania (a zatem częściowego wyżywienia) nie może prowadzić do mniej korzystnych dla pracownika skutków podatkowych niż wypłata diety. Wartość zapewnionego wyżywienia w postaci śniadania będzie zatem w pełnej wysokości podlegała zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o p.d.o.f. Dodatkowo, Spółka zauważa, że często pracownik nie ma wpływu na to czy hotel oferuje wyłącznie pokoje ze śniadaniem, a co za tym idzie, czy dolicza cenę śniadania do rachunku za hotel.

Wydatki na wyżywienie, w szczególności na śniadania, w czasie podróży służbowej są ponoszone przez pracowników w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych. Zwrot wydatków, nawet jeżeli przekroczy "limit" diety przypadający na śniadanie, będzie jedynie zwrotem kosztów niezbędnych dla prawidłowego wykonania przez pracownika powierzonych mu zadań w ramach podróży służbowej. W konsekwencji, należy stwierdzić, że w związku ze zwrotem kosztów wyżywienia przez Spółkę, po stronie pracowników nie wystąpi żadne przysporzenie. Tym samym naliczanie im przychodu z tego tytułu byłoby niezasadne.

W związku z powyższym należy uznać, że na Spółce nie ciąży obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu zwrotu na rzecz pracownika kosztu śniadania wynikającego z rachunku za hotel bądź bezpośredniego poniesienia takiego wydatku przez Spółkę i przekazania świadczenia w postaci śniadania pracownikowi.

Ad.3

Zdaniem Spółki, zwrot pracownikom opłat za parking oraz opłat za przejazd autostradą ponoszonych przez pracowników w trakcie podróży służbowej odbywanej - za zgodą Spółki - samochodami prywatnymi pracowników, należy zakwalifikować jako "inne udokumentowane wydatki" w rozumieniu § 3 pkt 4 rozporządzenia w sprawie krajowych podróży służbowych, odrębnie od kosztów przejazdu pojazdem własnym pracownika, o których mowa w § 5 pkt 3 tegoż rozporządzenia oraz jako "inne wydatki, określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb" w rozumieniu § 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia w sprawie zagranicznych podróży służbowych.

Zarówno rozporządzenie w sprawie krajowych podróży służbowych jak rozporządzenie w sprawie zagranicznych podróży służbowych nie zawiera wykazu "innych wydatków", a także nie ogranicza ich wysokości, pozostawiając to w gestii pracodawcy. To pracodawca decyduje o zwrocie faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków, które nie są limitowane i które muszą mieć związek z wykonaną podróżą, a ponadto być prawidłowo udokumentowane. Opłaty za parking oraz za przejazd autostradą ponoszone w trakcie podróży służbowej, jako inne wydatki zaliczane są do należności z tytułu podróży służbowej, a w takim przypadku korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o p.d.o.f., a zatem ich zwrot pracownikom nie powoduje powstania po stronie Spółki obowiązku obliczenia i potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przez Spółkę.

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 6 maja 2011 r. nr ILPB1/415-161/11-4/AP, stwierdzając: "Reasumując, zwrot dodatkowych wydatków (właściwie udokumentowanych) ponoszonych przez pracowników podczas podróży służbowych, obejmujących opłaty za parkingi oraz opłaty za przejazd autostradą, stanowi dla nich przychód ze stosunku pracy, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły z tego tytułu obowiązki płatnika, tj. Zainteresowany nie będzie zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu pracownikowi kosztów dojazdów środkami komunikacji publicznej w związku z odbywaną podróżą oraz w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu pracownikowi kosztów opłat za przejazd autostradami i opłat za parkingi poniesionych w trakcie odbywania podróży służbowych uznaje się za prawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania dotyczące zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych, oznaczone we wniosku nr 1 i 3.

Rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych, oznaczonego we wniosku nr 2, zawarte zostało w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lutego 2012 r. nr ILPB1/415-1266/11-7/AMN.

Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, został rozpatrzony odrębnym pismem.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 powołanej ustawy zostały określone źródła przychodów, do których należy między innymi, wymieniony w pkt 1 stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl postanowień art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednocześnie jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 77^{5 §} 1 ustawy - Kodeks pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Należy jednakże podkreślić, że pojęcie "podróż służbowa pracownika" zdefiniowane w art. 77^{5 §} 1 Kodeksu pracy, oraz regulacje dotyczące wysokości i warunków ustalania należności przysługujących pracownikom za czas podróży służbowej należą do zakresu prawa pracy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku, czy zasadności wypłacania diet i innych należności za czas podróży służbowej nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w treści art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są m.in. przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) oraz przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.).

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

Z przepisu § 5 ust. 1 cytowanego rozporządzenia wynika, iż środek transportu właściwy do odbycia podróży określa pracodawca, natomiast z ust. 2 tego paragrafu - zwrot kosztów przejazdu obejmuje cenę biletu określonego środka transportu, z uwzględnieniem przysługującej pracownikowi ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga ta przysługuje.

Przepis § 8a ust. 3 ww. rozporządzenia stanowi, iż do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

Natomiast w przypadku zagranicznej podróży służbowej pracownika zgodnie z § 2 rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2002 r. Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

W myśl § 10 ust. 1. ww. rozporządzenia, pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu. Na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży (ust. 2).

Ryczałty, o których mowa w ust. 1 i 2, nie przysługują, jeżeli:

Jednocześnie na podstawie § 13 ust. 4 rozporządzenia w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że na polecenie Spółki część pracowników odbywa krajowe bądź zagraniczne podróże służbowe. Z tytułu odbywania ww. podróży służbowych Spółka dokonuje zwrotu m.in. kosztów dojazdu (i powrotu) środkami komunikacji publicznej, w szczególności taksówkami, z miejsca zamieszkania lub miejsca pracy pracownika na dworzec kolejowy, autobusowy lub port lotniczy (w zależności od środka lokomocji używanego w podróży służbowej), który znajduje się bądź w miejscowości stanowiącej miejsce zamieszkania lub wykonywania pracy przez pracownika bądź też w innej miejscowości, opłat za autostrady i parkingi ponoszonych przez pracowników w trakcie ww. podróży służbowej w sytuacji, gdy podróż służbowa odbywa się, za zgodą Spółki, samochodem prywatnym pracownika. Zwrot kosztów następuje po zatwierdzeniu przestawionych przez pracownika wydatków przez jego przełożonego. Wydatki te udokumentowane są rachunkami/fakturami i innymi dowodami księgowymi.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy oraz informacje zawarte we wniosku należy zwrócić uwagę na uregulowania § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz § 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Należy zauważyć, iż powyższe przepisy nie zawierają wykazu "innych udokumentowanych wydatków" ani "innych wydatków", nie ograniczają również ich wysokości pozostawiając to w gestii pracodawcy. To pracodawca decyduje o zwrocie faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków, które nie są limitowane i które muszą mieć związek z wykonaną podróżą, a ponadto być prawidłowo udokumentowane.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowywane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały pracownikowi przekazane, chyba że korzystają ze zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy zostało zastosowane zwolnienie z opodatkowania dla świadczeń pochodzących od pracodawcy, a mających zapewnić pokrycie kosztów podróży służbowej pracownika.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania odnosi się do świadczeń otrzymywanych w związku z odbywaniem przez pracownika podróży służbowej. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu cytowanych przepisów Kodeksu pracy.

Zatem, zwrot pracownikom odbywającym podróże służbowe - na warunkach wskazanych w ww. rozporządzeniach - kosztów dojazdów środkami komunikacji publicznej, w szczególności taksówkami, z miejsca zamieszkania lub miejsca wykonywania pracy na dworzec kolejowy, autobusowy bądź do portu lotniczego, skąd pracownik udaje się do miejsca docelowego podróży służbowej zarówno krajowej jak i zagranicznej, a także powrót z dworca kolejowego, autobusowego czy portu lotniczego do miejsca zamieszkania lub miejsca wykonywania pracy oraz zwrot opłat za autostrady i parkingi ponoszonych przez pracowników w trakcie ww. podróży służbowej w sytuacji, gdy podróż służbowa odbywa się, za zgodą Spółki, samochodem prywatnym pracownika, będzie stanowił przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze stosunku pracy. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się bowiem każde świadczenie, które otrzymane zostało przez pracownika, w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z danym pracodawcą. Jednak wartość powyższego zwrotu korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, zwrot kosztów dojazdów środkami komunikacji publicznej, w szczególności taksówkami, z miejsca zamieszkania lub miejsca wykonywania pracy na dworzec kolejowy, autobusowy bądź do portu lotniczego, skąd pracownik udaje się do miejsca docelowego podróży służbowej zarówno krajowej jak i zagranicznej, a także powrót z dworca kolejowego, autobusowego czy portu lotniczego do miejsca zamieszkania lub miejsca wykonywania pracy, a także zwrot opłat za autostrady i parkingi ponoszonych przez pracowników w trakcie ww. podróży służbowej w sytuacji, gdy podróż służbowa odbywa się, za zgodą Spółki, samochodem prywatnym pracownika, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na Spółce nie ciążą i nie będą ciążyły obowiązki obliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu zwrotu ww. kosztów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.