ILPB1/415-121/13-5/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniu 29 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie traktowania dokonanego po uruchomieniu platformy zakupu praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learningowym oraz rozwiązań technicznych jako odrębne wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji - jest prawidłowe.

W dniu 1 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania wydatków poniesionych na zakup praw autorskich do platformy e-learningowej oraz wydatków poniesionych bezpośrednio przez firmę za jedną wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji oraz w zakresie traktowania dokonanego po uruchomieniu platformy zakupu praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learningowym oraz rozwiązań technicznych jako odrębne wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 16 kwietnia 2013 r. nr ILPB1/415-121/13-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 16 kwietnia 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 18 kwietnia 2013 r., natomiast w dniu 29 kwietnia 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 24 kwietnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

X uruchomiło platformę szkoleń internetowych kierowców (e-learning). Szkolenia te polegać będą na nauczaniu z wykorzystaniem sieci komputerowej i Internetu. Na materiał zamieszczony w Internecie (specjalnej platformie) składają się teksty lekcji, filmy, materiały interaktywne, arkusze ćwiczeniowe, ćwiczenia interaktywne. Udział trenerów wykładowców odbywa się poprzez bezpośredni nadzór nad osobami szkolonymi podczas procesu kształcenia. Uczestnik szkolenia będzie mógł korzystać z udostępnionych materiałów po zgłoszeniu do ośrodka szkoleniowego, który udostępni mu stanowisko komputerowe oraz login i hasło. Szkolenia kierowców metodą e-learningu zgodnie z obowiązującymi przepisami odbywa się w godzinach otwarcia ośrodka. Za uczestnictwo w szkoleniu uczestnik będzie wnosił opłatę płatną ośrodkowi szkolenia. Ośrodek szkolenia za przeszkolone osoby ponosi opłatę płatną X.

W związku z powyższym X zawarła umowę z firmą zewnętrzną na wykonanie i wdrożenie platformy e-learningowej. Platforma ta jest gotowym produktem ww. firmy zewnętrznej, ale wymaga w przypadku X znacznych modyfikacji. Wynagrodzenie określone w umowie jedną kwotą obejmuje wykonanie i wdrożenie platformy wraz z przeniesieniem majątkowych praw autorskich. Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich nie jest więc osobno wydzielone.

Przewidywany okres użytkowania platformy, a w związku z tym także przeniesionych praw autorskich, jest dłuższy niż rok kalendarzowy. Na wartość ww. platformy poza wynagrodzeniem wynikającym z ww. umowy składają się również wydatki, które X poniosło bezpośrednio, m.in. usługi lektorskie, dzierżawa serwera, doradztwo dotyczące opracowania konspektów, ksiązki do nauki obsługi platformy e-laearnigowej.

Po uruchomieniu platformy firma cały czas modyfikuje i ponosi koszty dotyczące m.in. uaktualnienia treści (zakupując prawa autorskie do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym), a także wprowadza coraz to nowsze rozwiązania techniczne ułatwiające obsługę platformy.

W uzupełnieniu wniosku w części dotyczącej traktowania dokonanego po uruchomieniu platformy zakupu praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learningowym oraz rozwiązań technicznych jako odrębne wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji wskazano, że w związku z eksploatacją platformy firma zauważa pewne usterki w jej działaniu i sama proponuje lepsze rozwiązania techniczne, które zleca firmom zewnętrznym. Przy ich zakupie nie dochodzi do przeniesienia na rzecz firmy autorskich lub pokrewnych praw majątkowych.

Natomiast udzielając odpowiedzi na pytanie, czy w związku z dokonanym (po uruchomieniu platformy) zakupem praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym oraz wprowadzeniem nowych rozwiązań technicznych w związku z modyfikacją i uaktualnianiem treści platformy powstanie nowa wersja zakupionych uprzednio praw autorskich do treści publikowanych w platformie Wnioskodawca wskazał, że zakupując aktualne treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym dochodzi do powstania nowych wersji zakupionych uprzednio praw autorskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie traktowania dokonanego po uruchomieniu platformy zakupu praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learningowym oraz rozwiązań technicznych jako odrębne wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Czy firma powinna traktować zakup praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym jako osobną wartość niematerialną i prawną, a z kolei rozwiązania techniczne jako kolejną wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. Sytuacja dotyczy wydatków ponoszonych po uruchomieniu platformy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do ww. pytania, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości ulepszenia wartości niematerialnych i prawnych, dlatego też ww. nakłady powinny być traktowane, w zależności od ich rodzaju, jako nowe wartości niematerialne i prawne albo jako koszty uzyskania przychodu okresu, w którym zostały poniesione. Zdaniem Wnioskodawcy, zakup praw autorskich do treści publikowanych w platformie powinny być traktowane jako nowa wartość niematerialna i prawna, a wszelkie pozostałe koszty jak koszty uzyskania przychodu danego okresu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (tekst jedn.: prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Kosztem uzyskania przychodów są również, stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22b ust. 1 cyt. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz licencje, które spełniają następujące warunki:

* zostały nabyte,

* nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania przekracza rok,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że firma Wnioskodawcy uruchomiła platformę szkoleń internetowych kierowców (e-learning). Po uruchomieniu platformy firma cały czas modyfikuje i ponosi koszty dotyczące m.in. uaktualnienia treści (zakupując prawa autorskie do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym), a także wprowadza coraz to nowsze rozwiązania techniczne ułatwiające obsługę platformy. Wnioskodawca wskazał przy tym, że w związku z eksploatacją platformy firma zauważa pewne usterki w jej działaniu i sama proponuje lepsze rozwiązania techniczne, które zleca firmom zewnętrznym. Przy ich zakupie nie dochodzi do przeniesienia na rzecz firmy autorskich lub pokrewnych praw majątkowych. Natomiast zakupując aktualne treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym dochodzi do powstania nowych wersji zakupionych uprzednio praw autorskich.

Stosownie do treści art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie prawa autorskie do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym, spełniające przesłanki wynikające z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią wartości niematerialne i prawne.

Jednocześnie, z cytowanego art. 22g ust. 17 ww. ustawy wynika, iż ulepszeniu mogą podlegać jedynie środki trwałe, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje natomiast możliwości "ulepszania" wartości niematerialnych i prawnych.

Tut. Organ zauważa, iż z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że w związku z dokonanym (po uruchomieniu platformy) zakupem praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym - w związku z modyfikacją i uaktualnianiem treści platformy - powstanie nowa wersja zakupionych uprzednio praw autorskich do treści publikowanych w platformie. Zatem w wyniku zakupu aktualnych treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym dochodzi do powstania nowych wersji zakupionych uprzednio praw autorskich. Oznacza to, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nowymi wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji.

Natomiast wydatki poniesione na nowe rozwiązania techniczne, jako że nie wiążą się z przeniesienia na rzecz firmy autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, po spełnieniu wszystkich warunków wynikających z powołanych powyżej przepisów.

Reasumując, w związku z zakupem praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learnigowym, który wiąże się z powstaniem nowych wersji zakupionych uprzednio praw autorskich do treści publikowanych w platformie, powstają nowe, odrębne wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Natomiast wydatki poniesione przez firmę Wnioskodawcy na nowe rozwiązania techniczne stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie traktowania dokonanego po uruchomieniu platformy zakupu praw autorskich do treści publikacji prezentowanych na szkoleniu e-learningowym oraz rozwiązań technicznych jako odrębne wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo tut. Organ informuje, że wniosek w zakresie uznania wydatków poniesionych na zakup praw autorskich do platformy e-learningowej oraz wydatków poniesionych bezpośrednio przez firmę za jedną wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji w dniu 13 maja 2013 r. został rozstrzygnięty pismem nr ILPB1/415-121/13-4/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.