ILPB1/415-1152/10-4/IM - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2010 r. (data wpływu 11 październik 2010 r.), uzupełnionym w dniu 14 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 11 października 2010 r. wpłynął do Organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 3 grudnia 2010 r. Nr ILPB1/415-1152/10-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 8 grudnia 2010 r., a w dniu 14 grudnia 2010 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wskazuje opis zjawisk zaobserwowanych podczas przystąpienia do wykonywania robót remontowo-budowlanych na parterze.

Podłogi w mieszkaniach znajdujących się na parterze znajdują się prawie na tym samym poziomie co teren wokół budynku. W narożnikach pomieszczeń i pod oknami szarawe kolonie pleśni. Deski podłogowe są pozarywane i kruche, pod wpływem niewielkiego nacisku zarywają się. Brak jest wentylacji podłogowej. W lokalach wyczuwalny jest bardzo silny zapach grzybów i stęchlizny. Lokatorzy skarżą się na obecność ślimaka bezmuszlowego.

Oceny dokonano na podstawie dokładnych oględzin poszczególnych elementów lokalu przed przystąpieniem do robót remontowo-budowlanych. Stwierdzono złą izolacyjność cieplną fundamentów i ścian zewnętrznych, brak izolacji pionowej i poziomej, brak wentylacji i prawidłowego ogrzewania lokali spowodował, że występują grzyby domowe: w podłodze omawianych lokali na parterze, znajdują się siedliska silnie rozwiniętego grzyba domowego, grzyb zniszczył całą podłogę w pomieszczeniach parteru. Legary podłogowe, w gniazdach w ścianach, nie mają izolacji z folii lub papy, co powoduje wchłanianie wilgoci ze ściany. Ponieważ wentylacja podłogowa jest nieczynna, nie mają możliwości wysychania. Na deskach nie stwierdzono śladów świadczących o zastosowaniu impregnacji przeciw grzybom. Silne nawilgocenie ścian powoduje nasiąkanie stykających się ze ścianami desek i legarów podłogowych, co stworzyło korzystne warunki do rozwoju grzybów.

W wystąpieniu grzybów pleśniowych miał udział odpowiedni dla ich rozwoju mikroklimat i wysoka wilgotność powietrza, ograniczona wentylacja. W omawianych mieszkaniach nie są spełnione podstawowe wymagania norm cieplnych, dotyczących izolacyjności termicznej ścian oraz normy wentylacyjnej. Ma miejsce aktywny rozwój grzybów pleśniowych wraz z towarzyszącym wytwarzaniem dużej ilości zarodników oraz mikrotoksyn, które wywołują u ludzi szereg groźnych chorób, alergie, grzybice itd.

W podłodze rozwija się grzyb domowy właściwy, na ścianach lokali mieszkalnych rozwija się pleśń, wentylacja lokali jest niesprawna.

Opis zjawisk zaobserwowanych podczas przystąpienia do wykonywania robót remontowo-budowlanych na piętrach, ściany i dach.

Analiza zjawisk zaobserwowanych w lokalach na piętrach.

Podłogi w mieszkaniach na piętrach są zarwane i kruche, pod wpływem niewielkiego nacisku zarywają się, a we wszystkich lokalach wyczuwalny jest zapach stęchlizny. Oceny stanu mikologicznego dokonano na podstawie dokładnych oględzin poszczególnych elementów lokali, przed przystąpieniem do robót. Stwierdzono złą izolacyjność cieplną ścian zewnętrznych, brak wentylacji i prawidłowego ogrzewania, co spowodowało wystąpienie: grzybów domowych, które zniszczyły podłogę w pomieszczeniach mieszkalnych. Legary podłogowe zniszczone przez wilgoć, zawilgocone ściany. Na deskach i legarach brak śladów świadczących o impregnacji przeciw grzybom.

Stwierdzono obecność grzybów pleśniowych. Ograniczona wentylacja, wysoka wilgotność powietrza umożliwiają pleśni rozwój. Stwierdzono, że w omawianych lokalach nie są spełnione podstawowe wymagania normy cieplnej, dotyczące izolacyjności termicznej ścian oraz normy wentylacyjnej. Stwierdzono znaczne ugięcie belek nośnych stropów oraz spękanie tynku na sufitach. Zgodnie z orzeczeniem technicznym, wykonanym przed przystąpieniem do robót remontowo-budowlanych: "Dla pełnego bezpieczeństwa budynku, należy wykonać remont kapitalny kompleksowy, który obejmie naprawę wszystkich zużytych i zniszczonych elementów budynku i urządzeń z nim związanych i przywrócić całkowicie lub prawie całkowicie, pierwotną wartość techniczną i użytkową".

Wykaz robót zaliczonych do remontu budynku mieszkalnego wskazanych w opracowaniu podstawowym - "Opinia techniczna z projektem zabezpieczeń i wzmocnień ścian budynku wielorodzinnego i stanu technicznego elementów budynku".

Opis zjawisk zaobserwowanych podczas przystąpienia do wykonywania robót remontowo-budowlanych na parterze.

Podłogi w mieszkaniach znajdujących się na parterze znajdują się prawie na tym samym poziomie co teren wokół budynku. W narożnikach pomieszczeń i pod oknami szarawe kolonie pleśni. Deski podłogowe są pozrywane i kruche, pod wpływem niewielkiego nacisku zarywają się. Brak jest wentylacji podłogowej. W lokalach wyczuwalny jest bardzo silny zapach grzybów i stęchlizny. Lokatorzy skarżą się na obecność ślimaka bezmuszlowego.

Analiza zjawisk zaobserwowanych w lokalach:

Oceny dokonano na podstawie dokładnych oględzin poszczególnych elementów lokalu przed przystąpieniem do robót remontowo-budowlanych. Stwierdzono złą izolacyjność cieplną fundamentów i ścian zewnętrznych, brak izolacji pionowej i poziomej, brak wentylacji i prawidłowego ogrzewania lokali spowodował, że występują:

Grzyby domowe: W podłodze omawianych lokali na parterze, znajdują się siedliska silnie rozwiniętego grzyba domowego, grzyb zniszczył całą podłogę w pomieszczeniach parteru. Legary podłogowe, w gniazdach w ścianach, nie mają izolacji z folii lub papy, co powoduje wchłanianie wilgoci ze ściany. Ponieważ wentylacja podłogowa jest nieczynna, nie mają możliwości wysychania. Na deskach nie stwierdzono śladów świadczących o zastosowaniu impregnacji przeciw grzybom. Silne nawilgocenie ścian powoduje nasiąkanie stykających się ze ścianami desek i legarów podłogowych, co stworzyło korzystne warunki do rozwoju grzybów.

Grzyby pleśniowe: W wystąpieniu grzybów pleśniowych miał udział odpowiedni dla ich rozwoju mikroklimat i wysoka wilgotność powietrza, ograniczona wentylacja.

W uzupełnieniu wniosku ORD-IN o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca wskazał, iż lokale w budynku, o którym pisze we wniosku, były wynajmowane na cele mieszkaniowe w ramach działalności gospodarczej. Obecnie wszyscy lokatorzy zostali usunięci z budynku, na czas trwania remontu. Po zakończeniu remontu Zainteresowany przewiduje:

* parter przeznaczyć na lokale użytkowe (biura),

* lokale na wyższych kondygnacjach będą przeznaczone na cele mieszkalne i wynajmowane lub sprzedane w ramach działalności gospodarczej.

Budynek stanowi współwłasność małżeńską 50/50. Budynek jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych od dnia 13 sierpnia 2009 r., tj. od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Prace budowlane Zainteresowany rozpoczął w czerwcu 2010 r., tj. po wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych.

Kamienica zbudowana w 1935 r., stan techniczny zły (nakaz remontu z wyłączeniem lokali z użytku, decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponosi koszty na poczet remontu budynku; naprawa stropu, podłóg, wymiana stolarki budowlanej (okna i drzwi), naprawa dachu i ścian zewnętrznych, osuszenie fundamentów wymiana instalacji elektrycznej. Poniesione za ww. prace wydatki mogą być wliczone bezpośrednio w koszty natychmiast po dokonaniu zakupu. Natomiast wydatki związane z modernizacją wewnętrzną polegające na wyposażeniu lokali w WC i łazienki, doprowadzeniu do lokali instalacji gazowej oraz wykonanie instalacji odprowadzającej ścieki, Zainteresowany zalicza do modernizacji budynku, wydatki te powinny podwyższyć jego wartość i być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu poprzez modernizację.

Zdaniem Zainteresowanego, remont polega na przywróceniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego (wraz z wymianą zużytych składników technicznych). Remont nie zmienia jednak charakteru i funkcji środka trwałego. Będą nim więc wszystkie zmiany przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji. Remontem nie są zaś zwykłe zabiegi konserwacyjne.

Jak wskazuje Wnioskodawca definicji remontu nie ma w przepisach, pojawia się ona jednak w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych.

"Posługując się wykładnią dynamiczną przy interpretacji remontu, należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych" - Wyrok NSA z 1 marca 2000 r., I SA/Wr 2915/98.

"Wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych można uznać za remont. Natomiast przez ulepszenie należy rozumieć unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych" - Wyrok NSA z 14 stycznia 1998 r., SA/Sz 119/97, niepublikowany.

"Istotą remontu jest wykonanie prac przywracających pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, niezwiększających jego wartości początkowej, stanowiącej - zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy z 1994 r. o rachunkowości cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego, powiększoną o koszty jego ulepszenia (przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji), które powodują, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową. Zgodnie z cytowanym przepisem, jak również z art. 23 ust. 1 pkt 1c ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki na remont mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że efektem wykonanych prac nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a w konsekwencji - wartości początkowej środka trwałego, stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych" - Wyrok NSA z 29 kwietnia 1999 r. I SA/Łd 772/97.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Na podstawie art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Treść art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...).

Natomiast wydatki o charakterze remontowym polegające na odtworzeniu stanu pierwotnego środka trwałego mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont i są bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą podlegały odpisom amortyzacyjnym odnoszonym w koszty sukcesywnie - zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami - decyduje zakres przeprowadzonych przez podatnika robót.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż w budynku mieszkalnym wielorodzinnym wykorzystywanym do działalności gospodarczej i wprowadzonym do ewidencji środków trwałych wykonano prace budowlane polegające na naprawie stropu i podłóg, wymianie okien i drzwi, naprawie dachu i ścian, osuszeniu fundamentów. Roboty tego typu generalnie mają na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego budynku, zatem zaliczyć należy je do remontu. Wydatki poniesione na ich wykonanie mogą być ujęte bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodów, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku o wydanie interpretacji wynika ponadto, iż w powyższym budynku wskutek prac budowlanych lokale mieszkalne wyposażone zostały w WC i łazienki, doprowadzono do tych lokali instalację gazową, wykonano instalację odprowadzającą ścieki. Powyższy zakres robót uznać należy za modernizację budynku, w efekcie wykonania tych robót nastąpiło bowiem wyposażenie przedmiotowego budynku w elementy, których wcześniej nie posiadał, co spowodowało wzrost wartości technicznej i użytkowej budynku, a to pozwala ten zakres robót uznać za modernizację budynku. Wydatki poniesione w związku z tego typu robotami podwyższają wartość początkową środka trwałego - budynku mieszkalnego wielorodzinnego, stosownie do przepisu art. 22g ust. 17 wymienionej ustawy.

Reasumując, wydatki poniesione na remont budynku mieszkalnego wielorodzinnego, służące przywróceniu budynkowi stanu technicznego umożliwiającego zamieszkanie, mogą być bezpośrednim kosztem uzyskania przychodu, natomiast wydatki poniesione na modernizację budynku polegająca na wyposażeniu poszczególnych lokali w instalację wodno-kanalizacyjną, w instalację gazową wybudowanie łazienek oraz c.o., będą podwyższały wartość budynku i do kosztów uzyskania przychodu będą zaliczane poprzez amortyzację.

Jednocześnie tut. organ informuje, iż w przedmiotowej interpretacji nie odniósł się do prawidłowości określenia charakteru przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.