ILPB1/415-1140/11-4/IM - Opodatkowanie przychodu z działalności gospodarczej według stawki progresywnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2011 r. (data wpływu 30 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 22 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 30 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 grudnia 2011 r., znak ILPB1/415-1140/11-2/IM, ILPP2/443-1376/11-2/AD na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 grudnia 2011 r., a w dniu 22 grudnia 2011 r. wniosek uzupełniono o brakujące informacje.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest w chwili obecnej pracownikiem zatrudnionym przez "A" ("A") flamandzką agencję publiczną z siedzibą w Brukseli. Zgodnie z umową, Zainteresowana jest członkiem personelu Agencji oraz objęła stanowisko Komisarza ds. Handlu i Inwestycji. Do obowiązków Wnioskodawczyni należy podleganie bezpośrednio "B". Zadania Zainteresowanej obejmują m.in. udzielanie pomocy spółkom flamandzkim w zakresie eksportu i inwestycji oraz promowanie flamandzkich towarów i spółek w Polsce zgodnie z opisem obowiązków pracowniczych na stanowisku komisarza ds. handlu i Inwestycji. W załączniku do umowy o pracę wymieniono takie zadania Wnioskodawczyni jak informowanie, zachęcanie oraz udzielanie pomocy spółkom prowadzącym działalność w zakresie handlu międzynarodowego poprzez organizowanie inicjatyw (misje handlowe, seminaria, organizacja wizyt, których celem jest rozwijanie kontaktów biznesowych w Polsce przez delegacje zagraniczne), a także zapewnianie profesjonalnego doradztwa oraz udzielanie pomocy dostosowanej do potrzeb klienta.

W zakresie obowiązków dotyczących świadczenia usług na rzecz spółek flamandzkich oraz całego regionu Flandrii wymieniono dostarczanie ogólnych lub szczegółowych informacji spółkom flamandzkim; udzielanie indywidualnej pomocy oraz wsparcia spółkom flamandzkim prowadzącym działalność w regionie geograficznym, podlegającym Pracownikowi; przygotowywanie indywidualnych podróży służbowych, których celem jest pozyskiwanie informacji biznesowych, a także budowanie świadomości w spółkach flamandzkich w zakresie możliwości gospodarczych dostępnych w regionie geograficznym, podlegającym Pracownikowi; udzielanie wskazówek nt. inwestycji w Polsce w regionie Flandrii oraz składanie raportów w ww. zakresie w odpowiednim departamencie siedziby głównej w Brukseli.

W zakresie zadań związanych z zarządzanie biurem na miejscu wymieniono zarządzanie personelem pomocniczym i księgowością oraz składnikami majątku i infrastruktury; sporządzanie oraz monitorowanie planu założeń gospodarczych oraz budżetu oraz obowiązki sprawozdawcze wobec koordynatora regionalnego.

W zakresie zadań związanych z udokumentowaniem wiedzy nt. rynku lokalnego oraz flamandzkiego wymieniono przedstawianie pomysłów oraz możliwości dla celów programu działań/imprez; pozyskiwanie informacji nt. regulacji obowiązujących na rynku lokalnym; sporządzanie ogólnych i szczegółowych raportów rynkowych oraz branżowych; a także podejmowanie działań mających na celu aktywne pozyskiwanie informacji nt. rynku oraz dostępnych możliwości, a także realizowanie programu poszczególnych działań oraz imprez.

W zakresie zadań związanych z działaniami/imprezami oraz wysiłkami podejmowanie w ramach sieci wymieniono organizowanie oraz rozwijanie sieci partnerów handlowych; nawiązywanie kontaktów oraz konsultacje z belgijskimi organami oraz przedstawicielami dyplomatycznymi z (innych regionów gospodarczych); organizowanie indywidualnych oraz zbiorowych imprez w imieniu agencji "A" oraz osób trzecich.

W zakresie zadań związanych z kontaktami z siedzibą główną "A" w Brukseli wskazano, że zadaniem komisarza ds. handlu jest utrzymywanie efektywnych kontaktów w siedzibą agencji "A" w Brukseli oraz regionalnymi ośrodkami ds. eksportu, a także stała wymiana wszelkich informacji, zarówno w formie pisemnej, jak i ustnej, z właściwym departamentem siedziby głównej "A" oraz koordynatorem regionalnym; doradztwo w zakresie aplikacji o przyznanie pomocy finansowej; zarządzanie rachunkowością pod kierunkiem właściwego departamentu w siedzibie głównej w Brukseli: ścisłe przestrzeganie wszelkich stosownych procedur w zakresie m.in. raportowania, zarządzania personelem, regulaminów wewnętrznych itp.

Wnioskodawczyni planuje w chwili obecnej rozpoczęcie działalności gospodarczej. Do Jej zadań będzie należało wykonywanie zadań opisanych powyżej w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą z Nią jako przedsiębiorcą z dotychczasowym pracodawcą, przy czym umowa nie będzie wymagała osobistego świadczenia (możliwość zastępstwa przez inną osobę za zgodą zleceniodawcy). Umowa przewidywać będzie m.in. obowiązek dostarczenia lokalu przez zleceniodawcę, który obowiązany będzie także ponosić koszty telefonów zleceniobiorcy. Wnioskodawczyni nie wyklucza świadczeń na rzecz innych podmiotów. Zainteresowana od kilku lat uzyskuje także dochody z najmu lokalu. Zainteresowana nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni jest natomiast podatnikiem podatku dochodowego.

Uzupełniając wniosek Zainteresowana ponownie wskazała, że zgodnie z Jej stanowiskiem, fakt, że do Jej zadań należeć będzie m.in. zarządzanie personelem pomocniczym, księgowością oraz składnikami majątku oraz infrastruktury nie oznacza, iż uzyskane przychody traktować będzie należało jako przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze w rozumieniu art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, iż Wnioskodawczyni nie będzie zarządzała przedsiębiorstwem, a do Jej obowiązków należeć będzie wyłącznie realizowanie zadań wymienionych w stanie faktycznym. Innymi słowy zawarta przez nią umowa nie będzie żadną z umów wymienionych w art. 13 pkt 9 cyt. ustawy, a w szczególności umową o zarządzenie przedsiębiorstwem, czy też kontraktem menadżerskim lub umową o podobnym charakterze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy przychód uzyskany z tytułu wykonywania wymienionych powyżej zadań realizowanych dotychczas w ramach stosunku pracy będzie podlegał po rozwiązaniu umowy o pracę i rozpoczęciu działalności gospodarczej opodatkowaniu jako przychód z działalności gospodarczej wg stawki progresywnej, czy też jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Zdaniem Wnioskodawczyni, fakt iż do Jej zadań należeć będzie m.in. zarządzanie personelem pomocniczym, księgowością oraz składnikami majątku oraz infrastruktury nie oznacza, iż uzyskane przychody traktować będzie należało jako przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze w rozumieniu art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynika to z faktu, iż Wnioskodawczyni nie będzie zarządzała przedsiębiorstwem, a do Jej obowiązków należeć będzie wyłącznie realizowanie zadań wymienionych w stanie faktycznym. Jednocześnie sam fakt, iż Zainteresowana odpowiedzialna będzie m.in. za przekazywanie danych do księgowości, czy też będzie uprawniona do wydawania osobom zatrudnionym przez dotychczasowego pracodawca nie oznacza, iż tak zawartą umowę traktować należy jako kontrakt menadżerski. W szczególności Wnioskodawczyni wskazuje, iż umowa nie będzie wymagała osobistego świadczenia przez Nią usług i przewidywać będzie możliwość zastępstwa przez inną osobę. Jak przyjmuje się w tym zakresie w orzecznictwie sądowym: "zarówno w przypadku umów zawieranych o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze realizowanych w ramach działalności gospodarczej, jak umów zawieranych poza nią, pozycja prawna kontrahentów wygląda podobnie. Jednak stroną zawierającą umowę o zarządzanie w ramach działalności gospodarczej jest w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoba fizyczna, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą. Istotą takiej umowy jest, podobnie jak w przypadku umowy zawieranej poza działalnością gospodarczą, samodzielne, czyli pozbawione podległości zarządzanie przedsiębiorstwem albo innymi podmiotami przez menedżerów" (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2010 r. II FSK 1171/2008).

A w tym zakresie ponownie wskazać należy, iż Wnioskodawczyni nadal podlegać będzie swoim zwierzchnikom i to zarówno w Belgii, jak i przedstawicielstwu w Warszawie. W konsekwencji zdaniem Wnioskodawczyni uzyskiwany przez Nią przychód podlegać będzie opodatkowaniu jako przychód z działalności gospodarczej, który jednak nie będzie mógł zostać opodatkowany wg stawki liniowej albowiem usługi odpowiadające dotychczasowym czynnościom świadczone będą na rzecz dotychczasowego pracodawcy.

W świetle art. 9 ust. 3 ustawy o p.d.o.f. zastosowanie stawki linowej będzie zatem wykluczone (interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 stycznia 2009 r. IPPB1/415-1197/08-3/ES).

Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż tak uzyskany przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu ze źródła jakim jest działalność wykonywana osobiście w trybie i na zasadach określonych w art. 13 pkt 9 p.d.o.f. albowiem jak wykazano powyżej, działalność Wnioskodawczyni nie będzie mogła zostać uznana za zarządzenie przedsiębiorstwem, czy też za kontrakt menadżerski w rozumieniu tego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

* stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

* działalność wykonywana osobiście,

* pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Przy czym, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody uzyskane ze stosunku pracy oraz z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 cytowanej powyżej ustawy. Przy czym, w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Natomiast poszczególne kategorie przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymieniono w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Nadmienić należy, iż wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni planuje rozpoczęcie działalności gospodarczej, do Jej zadań będzie należało m.in. zarządzanie personelem pomocniczym, księgowością oraz składnikami majątku oraz infrastruktury w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą z Nią jako przedsiębiorcą z dotychczasowym pracodawcą, przy czym umowa nie będzie wymagała osobistego świadczenia (możliwość zastępstwa przez inną osobę za zgodą zleceniodawcy).

Na gruncie prawa podatkowego, o kwalifikacji przychodów uzyskiwanych ramach wykonywanej działalności do określonego źródła przychodu decyduje rzeczywisty, faktyczny zakres świadczonych w ramach tej działalności usług.

Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem - zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

Zawarta przez Wnioskodawczynię umowa nie będzie - jak wskazuje Zainteresowana - żadną z umów wymienionych w art. 13 pkt 9 cyt. ustawy, a w szczególności umową o zarządzenie przedsiębiorstwem, czy też kontraktem menadżerskim lub umową o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust. 2 podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 pkt 2 podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Z analizy wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni jest pracownikiem zatrudnionym przez "A" ("A") flamandzką agencję publiczną z siedzibą w Brukseli i planuje w chwili obecnej rozpoczęcie działalności gospodarczej.

Reasumując, przychód uzyskany z tytułu wykonywania wymienionych powyżej zadań realizowanych dotychczas w ramach stosunku pracy będzie podlegał po rozwiązaniu umowy o pracę i rozpoczęciu działalności gospodarczej w roku podatkowym, w którym Zainteresowana była zatrudniona na umowę o pracę, opodatkowaniu jako przychód z działalności gospodarczej wg stawki progresywnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ wskazuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię pisma co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się ponadto do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku Sądu Administracyjnego tut. organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.