ILPB1/415-110/11-4/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2010 r. (data wpływu 28 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 18 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Norwegii - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Norwegii.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 1 kwietnia 2011 r. nr ILPB1/415-110/11-2/AO wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

W wezwaniu wskazano, iż w przypadku nieuzupełnienia wniosku w wyznaczonym terminie, bądź uzupełnienia wniosku w wyznaczonym terminie i wskazania, że wniosek dotyczy lat wcześniejszych niż 2011 rok, wniosek będzie podlegał rozpatrzeniu jako zaistniały stan faktyczny dotyczący lat wcześniejszych niż rok 2011. Natomiast, w przypadku wskazania, iż przedmiotem wniosku jest stan faktyczny dotyczący 2011 r. i nieuzupełnienia o informacje wskazane w pkt 1 i 2 - wniosek zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 7 kwietnia 2011 r., natomiast w dniu 18 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 13 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2004 r. na podstawie wpisu do ewidencji gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta w Polsce. Zakres działalności obejmuje m.in. rozbiórkę i burzenie obiektów budowlanych, wykonywanie robót ogólnobudowlanych, wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych.

Miejsce zamieszkania Wnioskodawcy i adres zakładu głównego jest w Polsce. Miejsce wykonywania działalności i uzyskiwania przychodów jest w Norwegii, gdyż tylko tam Zainteresowany wykonuje usługi budowlane na nieruchomościach. Dla potrzeb podatku VAT Wnioskodawca jest zarejestrowany w Norwegii i tam się rozlicza z podatku, gdyż miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości. Równocześnie w Polsce otrzymuje zwrot VAT naliczonego od usług zakupionych w Polsce.

Wnioskodawca w Norwegii zatrudnia też pracowników, od których podatek od wynagrodzeń i ZUS opłaca w Norwegii, gdyż pracują tam nieprzerwanie przez cały rok. Zainteresowany natomiast jako przedsiębiorca nie przebywa w Norwegii stale, gdyż ma "ośrodek interesów życiowych" - określenie art. 4 pkt 2a Umowy - w Polsce. Ma tu mieszkanie, które opłaca, ma... dzieci uczęszczające do szkoły w Polsce i tu przebywa po kilka - do kilkunastu dni w miesiącu lub co drugi miesiąc. W Norwegii nie ma zakładu według określenia zawartego w art. 5 ust. 2 Umowy - ma adres zamieszkania podany kontrahentom w celu pozyskiwania ofert na usługi, dla władz podatkowych w celu rozliczania podatku VAT i dochodowego od pracowników. Posiada sprzęt i maszyny potrzebne do wykonywania usług lecz są one w różnych miejscach w zależności od posiadanych zleceń. Ponadto, posiada przedstawiciela firmy działającego doraźnie według potrzeb na rzecz przedsiębiorstwa, lecz osoba ta nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa, a jej działalność ogranicza się do roli tłumacza, kontaktów w urzędach skarbowych, administracyjnych, bankach itp. Wykonywanie usług na terenie Norwegii nie polega na wznoszeniu budynków od podstaw, a tylko na remontach już istniejących substancji, żaden z kontraktów budowlano-montażowych nie trwa dłużej niż 18 miesięcy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż przedmiotem Jego wniosku są lata wcześniejsze niż rok 2011.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Gdzie jest miejsce opodatkowania dochodów firmy, które Wnioskodawca dotychczas opodatkowuje w Polsce, a obecnie władze podatkowe Norwegii żądają opodatkowania ich w Norwegii.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest wypełniony warunek określony w art. 5 ust. 2 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią, tj. nie prowadzi działalności w Norwegii poprzez wydzielony zakład, gdyż nie prowadzi budowy albo montażu, które trwają dłużej niż 18 miesięcy, nie posiada stałej placówki, gdzie składowałby maszyny i urządzenia, są one stale w innym miejscu tam, gdzie wykonywane jest zlecenie. Nie prowadzi więc działalności w Norwegii poprzez wydzielony tam "zakład". Dla celów opodatkowania dochodów istotne jest, zdaniem Zainteresowanego, miejsce zamieszkania przedsiębiorcy w Polsce i jego najściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych) - określone w art. 4 pkt 2a Umowy. W świetle przedstawionych faktów, zdaniem Wnioskodawcy, miejsce opodatkowania dochodów określone dotychczas w Polsce jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Jednakże, stosownie do art. 4a cyt. ustawy, przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego - art. 3 ust. 1 i 1a, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy z dnia 24 maja 1977 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1979 r. Nr 27, poz. 157 z późn. zm.), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Wskazać należy, że wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę stanowi Modelowa Konwencja, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1) fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin "przedsiębiorstwo" należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

Stosownie natomiast do art. 5 ust. 2 ww. umowy określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

W myśl art. 5 ust. 3 cyt. umowy, określenie "zakład" nie będzie uważane za obejmujące:

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 4 ww. umowy, osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu postanowień ustępu 5, działająca w Umawiającym się Państwie na rzecz przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa będzie uważana za mającą status zakładu w tym pierwszym Państwie, jeżeli ta osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr lub towarów.

Z powyższych przepisów wynika, iż dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Norwegii, może być opodatkowany w Norwegii, pod warunkiem że działalność prowadzona jest poprzez położony na terytorium tego państwa zakład. W takim przypadku dochód, który może być przypisany temu zakładowi może być opodatkowany w Norwegii. Natomiast, jeżeli działalność na terytorium Norwegii nie jest prowadzona za pomocą położonego w tym państwie zakładu, dochód podatnika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie, w którym znajduje się miejsce zamieszkania, czyli w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Polsce, natomiast miejsce wykonywania działalności i uzyskiwania przychodów jest w Norwegii. Zainteresowany wskazał, iż w Norwegii nie ma zakładu według art. 5 ust. 2 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią. Ma tam jedynie adres zamieszkania podany kontrahentom w celu pozyskiwania ofert na usługi, dla władz podatkowych w celu rozliczania podatku VAT i dochodowego od pracowników. Posiada sprzęt i maszyny, które nie są składowane w stałym miejscu. Ponadto, posiada przedstawiciela firmy działającego doraźnie według potrzeb na rzecz przedsiębiorstwa, lecz osoba ta nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa, a jej działalność ogranicza się do roli tłumacza, kontaktów w urzędach skarbowych, administracyjnych, bankach itp. Wnioskodawca wskazał, iż żaden z kontraktów budowlano-montażowych nie trwa dłużej niż 18 miesięcy.

Mając na względzie przedstawione we wniosku informacje oraz przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada na terytorium Norwegii zakładu w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania, gdyż:

* nie prowadzi robót budowlano-montażowych trwających dłużej niż 18 miesięcy,

* działalność na terytorium Norwegii nie jest prowadzona przez pełnomocnika, posiadającego upoważnienie do podpisywania umów w imieniu Zainteresowanego,

* posiada na terytorium Norwegii stałą placówkę, która służy jedynie celom pomocniczym w stosunku do prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, miejscem opodatkowania dochodów firmy, które Wnioskodawca dotychczas opodatkowuje w Polsce, a obecnie władze podatkowe Norwegii żądają opodatkowania ich w Norwegii, zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy z dnia 24 maja 1977 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, jest Polska.

Końcowo należy wskazać, iż do dochodów uzyskiwanych z Norwegii od 1 stycznia 2011 r. mają zastosowanie przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 134, poz. 899). Biorąc jednakże pod uwagę, że Wnioskodawca wskazał w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisie stanu faktycznego, iż przedmiotem Jego wniosku są lata wcześniejsze niż rok 2011, brzmienie powołanych w niniejszej interpretacji przepisów znajduje w Jego przypadku zastosowanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.