ILPB1/415-1091/13-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2013 r. (data wpływu 25 września 2013 r.), uzupełnionym w dniu 26 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania 19% podatkiem dochodów z tytułu świadczenia usług doradztwa w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 25 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania 19% podatkiem dochodów z tytułu świadczenia usług doradztwa w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W dniu 26 września 2013 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, zatrudnioną w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ("Spółka") na podstawie umowy o pracę, której zakres aktualnie obejmuje zarówno czynności mające cechy zarządzania przedsiębiorstwem, jak również czynności o charakterze typowo doradczym, czy też eksperckim.

Wnioskodawca rozważa, wraz z innymi pracownikami Spółki (menadżerami wyższego szczebla, członkami zarządu) założenie spółki jawnej, która świadczyłaby na rzecz ich dotychczasowego pracodawcy (Spółki) oraz na dalszym etapie również na rzecz innych podmiotów czynności doradcze. W pewnym zakresie czynności doradcze realizowane przez spółkę jawną będą pokrywały się z czynnościami wykonywanymi obecnie na podstawie umów o pracę.

Spółka jawna będzie przedsiębiorcą, zarejestrowanym w KRS i będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Z tytułu wykonywania usług na rzecz Spółki, spółka jawna będzie wystawiała faktury VAT. Płatność na rzecz spółki jawnej będzie płatnością globalną. Ewentualny podział zysku pomiędzy jej poszczególnych wspólników będzie następował na podstawie zasad ustalonych w umowie spółki jawnej.

Czynności doradcze byłyby wykonywane na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych ("Umowa") i obejmowałyby w szczególności:

Doradztwo w zakresie sprzedaży

* przygotowywanie opracowań dotyczących strategii krótko i długoterminowych Spółki na rynku polskim i na rynkach zagranicznych,

* opracowywanie koncepcji systemów dystrybucji i sprzedaży produktów Spółki,

* przygotowywanie raportów i analiz w zakresie możliwości rozwoju rynku dla dystrybucji produktów Spółki,

* przygotowywanie zasad polityki handlowej, współtworzenie polityki cenowej Spółki.

Doradztwo w zakresie realizacji inwestycji

* przygotowywanie planów inwestycyjnych Spółki w formie raportów, analiz oraz szczegółowych harmonogramów itp.,

* przygotowywanie rekomendacji w zakresie możliwości poprawy efektywności procesów biznesowych realizowanych w przedsiębiorstwie Spółki,

* badanie, przegląd i weryfikację danych dotyczących dostępnych technologii na rynku, na którym działa Spółka,

* udzielanie konsultacji w zakresie decyzji inwestycyjnych dotyczących rozpoczęcia lub rozszerzenia produkcji o nowe asortymenty.

Doradztwo w zakresie działalności operacyjnej

* przygotowanie budżetu kosztów stałych w oparciu o wskazane przez zlecającego założenia,

* opracowanie krótko i długoterminowych szczegółowych planów strategicznych w zakresie planowania zakupów surowców i materiałów do produkcji,

* analizę efektywności planowania produkcji,

* doradztwo w zakresie warunków bezpieczeństwa pracy, przestrzegania przepisów BHP,

* opiniowanie możliwości poprawy efektywności projektów realizowanych w przedsiębiorstwie,

* doradztwo w zakresie ustalania struktury i zasad wynagradzania pracowników.

Doradztwo w zakresie przetwórstwa i organizacji produkcji

* opracowywanie koncepcji produktu i procesu technologicznego (wdrażanie nowych produktów, modernizacja istniejących) w formie raportów, analiz itp.,

* tworzenie systemu ciągłego podnoszenia jakości i wydajności pracy oraz optymalizacji wszystkich procesów w obszarze organizacji produkcji,

* przygotowanie analiz rentowności projektów inwestycyjnych,

* opracowywanie systemu nadzoru nad sprawnością maszyn i urządzeń linii produkcyjnych (planowanie i realizacja nowych zakupów, remontów, modernizacji),

* doradztwo w zakresie projektowania narzędzi i przyrządów technologicznych,

* doradztwo w zakresie: wdrożenia do produkcji nowych wyrobów i detali oraz optymalizacji produkcji wyrobów wdrożonych.

Doradztwo w zakresie marketingu

* analiza założeń Spółki i udzielanie konsultacji w procesie ustalania i zatwierdzania zadań i celów sprzedaży,

* opracowywanie i aktualizacja strategii marketingowej, badanie potencjału rynkowego itp.,

* przygotowywanie analiz rynku ukierunkowanych na identyfikację nowych klientów i produktów,

* wyszukiwanie i analizę projektów podobnych w charakterze do projektów prowadzonych lub planowanych przez spółkę (w tym projektów w zakresie przejęć fuzji).

Doradztwo w zakresie finansów

* opiniowanie podejmowania kluczowych dla Spółki decyzji finansowych,

* doradztwo w zakresie planów inwestycyjnych Spółki,

* analiza rozwiązań zapewniających optymalną rentowność Spółki, jak również związanych z przyszłością Spółki - fuzje, przejęcia, reorganizacja lub sprzedaż marek etc.,

* doradztwo w zakresie sposobu kontroli kosztów działalności wszystkich struktur przedsiębiorstwa względem budżetu: kredytu, należności, płynność etc., doradztwo w zakresie optymalizacji kosztowej funkcjonowania Spółki,

* analiza ryzyka finansowego inwestycji, transakcji, lokat itp., rekomendacja inwestycji, przygotowywanie raportów, analiz i zaleceń w tym zakresie,

* opracowywanie, analizowanie krótko-, średnio-i długoterminowych strategii i planów finansowych Spółki,

* przygotowywanie rekomendacji w sterowaniu płynnością finansową Spółki,

* doradztwo w zakresie kontroli i rozliczeń z pracownikami Spółki,

* opiniowanie prawidłowości rozliczeń podatkowych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wymienione powyżej czynności doradcze będą świadczone przez spółkę jawną samodzielnie, ich realizacja będzie miała charakter projektowy (nie będą zastrzegane miesięczne limity godzinowe i usługi będą wynagradzane ryczałtowo), będą co do zasady świadczone w czasie i miejscu wybranym przez spółkę jawną (i pomimo, że w praktyce będą wykonywane w siedzibie Spółki, to wedle uznania spółki jawnej będą mogły być wykonywane również poza jej siedzibą, chyba, że z natury danej usługi będzie wynikało, że jej świadczenie poza siedzibą Spółki byłoby nadmiernie uciążliwe), spółka jawna będzie ponosiła pełną odpowiedzialność za świadczone usługi oraz spółka jawna będzie ponosiła pełne ryzyko gospodarcze związane ze świadczonymi na rzecz Spółki usługami. Po spełnieniu określonych w Umowie celów, spółka jawna będzie uprawniona do otrzymania dodatkowego wynagrodzenia. W ramach swoich obowiązków, spółka jawna będzie przedstawiała comiesięczny raport dokumentujący przebieg wykonanych w danym miesiącu usług doradczych na rzecz Spółki obejmujący listę korespondencji (w tym e-mail) oraz ewentualnie raportów, opracowań, analiz, rekomendacji, etc., sporządzonych na rzecz Spółki w ramach świadczonych usług.

Spółka jawna planuje rozpoczęcie świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki z dniem x stycznia 2014 r., przy czym wspólnicy spółki jawnej (w tym Wnioskodawca), wykonywaliby w dalszym ciągu obowiązki o charakterze "zarządczym" na rzecz dotychczasowego pracodawcy, czyli Spółki.

Zatem z dniem x stycznia 2014 r. usługi o charakterze zarządczym byłyby świadczone przez przyszłych wspólników spółki jawnej na rzecz Spółki na dotychczasowych zasadach (umowa o pracę), zaś usługi doradcze byłyby świadczone przez spółkę jawną na podstawie Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Czy w opisanym stanie faktycznym, dochody Wnioskodawcy z tytułu bycia wspólnikiem spółki jawnej, świadczącej usługi o charakterze doradczym, będą mogły być opodatkowane na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ("Ustawa PIT"), według stawki 19%.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskiwane przez niego z tytułu bycia wspólnikiem spółki jawnej, której dochody będą pochodziły z tytułu świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki, będą mogły podlegać opodatkowaniu według stawki 19% (podatnik).

Zgodnie z art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Z powyższego zapisu wynika, że spółka jawna jest z mocy prawa przedsiębiorcą, czyli podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów w zakresie podatków dochodowych, spółka osobowa, czyli spółka niemająca osobowości prawnej nie jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z przepisami Ustawy PIT, podatnikami są poszczególni wspólnicy spółki jawnej, będący osobami fizycznymi.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (w tym m.in. w spółce jawnej), ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie z treści art. 8 ust. 1a Ustawy PIT wynika, że przychody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, osiągane przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (podatek liniowy 19%), nie łączy się z przychodami, które podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej. Zgodnie z definicją (art. 5a pkt 6 Ustawy PIT), pozarolnicza działalności gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, czyli że spółka jawna będzie świadczyła na rzecz Spółki usługi doradcze we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, należy uznać że będzie ona prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą.

Jednocześnie na podstawie art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak się podkreśla w doktrynie, zapis ten stanowi jednoznaczne potwierdzenie faktu, że przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej (cywilna, jawna, partnerska, komandytowa, komandytowo-akcyjna) są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (tak m.in. Marciniuk, Komentarz, str. 48, wyd. 14, Warszawa 2013).

Z powyższego wynika zatem, że wszelkie przychody wspólnika z udziału w spółce jawnej (w tym Wnioskodawcy), będą stanowiły przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w jego ocenie przychody z tytułu usług świadczonych przez spółkę jawną nie będą mogły być zakwalifikowane do przychodów wymienionych w art. 13 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, czyli nie będą uznane za przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym zawieranych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepisy Ustawy PIT nie zawierają definicji umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też kontraktu menadżerskiego. W doktrynie oraz w interpretacjach podatkowych podkreśla się, że istotną cechą ww. umów jest stałe wykonywanie czynności zarządzania przedsiębiorstwem zleceniodawcy przez przyjmującego zlecenie (menadżerów), na rachunek przedsiębiorcy i na jego ryzyko (tak np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2012 r., sygn. IPPB1/415-963/12-3/JB, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 12 maja 2010 r., sygn. IPPB1/415-202/10-2/AG).

Analiza charakteru czynności, które mają być wykonywane przez spółkę jawną, prowadzi do uznania, że nie będzie ona wykonywała jakichkolwiek czynności mających cechy kontraktu menadżerskiego, czynności zarządzania przedsiębiorstwem, czy też podobnych umów. Nie ma wątpliwości, że dotyczą one wyłącznie usług o charakterze specjalistycznym, doradczym i nie obejmują swoim zakresem czynności dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem (takie czynności będą wykonywane przez poszczególnych wspólników spółki jawnej na podstawie umów o pracę). Ich istotą jest bowiem doradztwo i przygotowywanie projektów, rekomendacji, analiz, raportów, opracowań i zaleceń dla odpowiednich organów Spółki. Spółka jawna (tym samym również Wnioskodawca) nie będzie posiadała uprawnień do składania oświadczeń woli (nabywania praw i zaciągania zobowiązań) w imieniu Spółki w związku z wykonywaniem czynności objętych Umową.

W konsekwencji, z zakresu usług, które spółka jawna będzie wykonywała na rzecz Spółki, nie wynika, aby Spółka miała powierzyć spółce jawnej jakiekolwiek czynności kierowania czy też zarządzania przedsiębiorstwem. Będzie to bowiem szereg czynności, których istotą jest doradztwo i które, co istotne, nie będą się pokrywać ze świadczonymi przez wspólników spółki jawnej (w tym przez Wnioskodawcę) czynnościami o charakterze zarządczym na podstawie umów o pracę.

Należy również podkreślić, że z uwagi na fakt, iż stroną umowy o świadczenie usług doradczych będzie spółka jawna, przychodów z tytułu ich świadczenia nie można zaliczyć do pozostałych przychodów osiąganych z tytułu działalności osobistej, wskazanych w art. 13 ust. 1 Ustawy CIT.

Tym samym, przychody z tytułu usług, które spółka jawna zamierza świadczyć na rzecz Spółki na podstawie Umowy, powinny być na gruncie Ustawy PIT zakwalifikowane do źródła przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, czyli pozarolniczej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę, że spółka jawna planuje rozpocząć świadczenie usług doradczych na rzecz Spółki z dniem 1 stycznia 2014 r., nie powstanie sytuacja wskazana w art. 9a ust. 3 Ustawy PIT, czyli że którykolwiek ze wspólników spółki jawnej (w tym Wnioskodawca) uzyska z tytułu prawa do udziału w zysku spółki jawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy (tekst jedn.: Spółki), odpowiadających czynnościom, które Wnioskodawca lub co najmniej jeden ze wspólników spółki jawnej wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy.

Zatem Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze stawki podatku 19% na podstawie art. 30c Ustawy PIT (oczywiście pod warunkiem spełnienia formalnych wymogów określonych w art. 9b Ustawy PIT).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że możliwość świadczenia usług o charakterze zarządczym jak również usług doradczych przez tę samą osobę, na podstawie różnych tytułów prawnych (np.: w przypadku członków zarządu) jest powszechnie akceptowana prze organy podatkowe.

Jako przykład można podać interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 czerwca 2013 r., sygn. IPTPB1/415-177/13-4/DS, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 maja 2013 r., sygn. ITPB1/415-275/13/IG, interpretację z dnia 19 lutego 2013 r., sygn. ITPB1/415-1198/12/HD, interpretacja z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. ITPB1/415-1050c/10/MR, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2010 r., sygn. IPPB1/415-202/10-2/AG, interpretację z dnia 24 października 2012 r., sygn. IPPB1/415-963/12-3/JB, interpretację z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. IPPB1/415-776/11-2/ES, czy też interpretację z dnia 15 marca 2010 r., sygn. IPPB1/415-983/09-2/AG.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz wskazanych powyżej przepisów Ustawy PIT, spełnia on warunki do opodatkowania przychodów z tytułu bycia wspólnikiem w spółce jawnej świadczącej usługi doradcze na rzecz Spółki według stawki 19%, przy jednoczesnym wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności zarządczych na podstawie umowy o pracę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie problematyki dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.