ILPB1/415-1034/10-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.), uzupełnionym w dniu 25 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 19% stawki do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 19% stawki do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 listopada 2010 r. znak ILPB1/415-1034/10-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 listopada 2010 r., a w dniu 25 listopada 2010 r. wniosek uzupełniono (uzupełnienie nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 22 listopada 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni od kwietnia 2010 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej (PKD 86.22.Z) tzw. kontrakt lekarski. Całość dochodów opodatkowana jest podatkiem dochodowym według skali podatkowej. Powyższe czynności świadczone są na rzecz byłego pracodawcy - Samodzielnego Publicznego Zespołu Opieki Zdrowotnej, w którym Wnioskodawczyni pracowała na podstawie zawartej umowy o pracę od listopada 2002 r. do końca marca 2010 r.

W trakcie pracy w Szpitalu, Wnioskodawczyni pełniła obowiązki młodszego asystenta oddziału kardiologii, gdzie do jej obowiązków należało pomaganie ordynatorowi bądź starszemu asystentowi w jego pracy na oddziale, a w szczególności:

Jednocześnie w ramach zawartego kontraktu lekarskiego od kwietnia 2010 r. Wnioskodawczyni świadczy następujące usługi medyczne:

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana podała, iż po zdaniu egzaminu państwowego i otrzymaniu tytułu specjalisty chorób wewnętrznych do momentu przejścia na tzw. kontrakt lekarski pracowała na oddziale kardiologii, piastując stanowisko młodszego asystenta.

Młodszy asystent oddziału podlega bezpośrednio ordynatorowi, a do obowiązków Wnioskodawczyni (oprócz czynności opisanych w pkt 1-12) należało:

* opieka nad powierzonymi pacjentami (badanie lekarskie, przygotowanie planu dotyczącego diagnostyki i leczenia, konsultacje specjalistyczne, udzielanie informacji na temat stanu zdrowia pacjentów),

* pełnienie całodobowych dyżurów lekarskich,

* dbanie o dokumentację medyczną,

* z obowiązków oddziałowych wynikała również konieczność pracy w Izbie Przyjęć szpitala, gdzie zgłaszali się chorzy z planowanymi skierowaniami jak i również pacjenci ambulatoryjni wymagający pomocy kardiologicznej.

Od kwietnia 2010 r. Wnioskodawczyni pracuje jako zleceniobiorca w nowopowstałej stacji dializ przy szpitalu, jak również jako lekarz podstawowej opieki zdrowotnej (tzw. lekarz rodzinny) w przyszpitalnej przychodni w wymiarze 1/5 etatu (wliczonego do kontraktu lekarskiego). Jest to placówka będącą podjednostką xxZOZ, ale należąca do lecznictwa ambulatoryjnego w przeciwieństwie do lecznictwa zamkniętego, w którym pracowała do tej pory na etacie.

W związku z powyższym stanem faktycznym decyzje co do leczenia i postępowania w zakresie leczenia zarówno w stacji dializ jak i w przychodni Zainteresowana podejmuje samodzielnie.

Do jej obowiązków na stacji dializ w ramach wykonywania kontraktu lekarskiego należy:

* kwalifikacja chorych do leczenia nerkozastępczego hemodializami,

* planowanie przebiegu hemodializy co wiąże się z określeniem czasu jej trwania oraz częstotliwości zabiegów,

* kwalifikowanie i przygotowywanie pacjentów do przeszczepu nerek,

* zakładanie chorym cewników dializacyjnych,

* nakłuwanie przetok dializacyjnych,

* pełnienie kontroli nad personelem,

* obsługa sprzętu medycznego - aparatów do hemodializy i hemodialfiltracji.

Poza tym jako lekarz rodzinny Wnioskodawczyni:

* sprawuje opiekę nad pacjentami którzy zgłaszają się do niej z różnorodnymi problemami zdrowotnymi,

* kieruje pacjentów do lecznictwa sanatoryjnego i rehabilitacyjnego,

* prowadzi wizyty domowe.

Reasumując wyżej przytoczone zakresy swoich obowiązków Zainteresowana pragnie zwrócić uwagę, że praca każdego lekarza nie jest identyczna. Pomimo ukończenia tych samych studiów medycznych różni się ona w sposób znaczący i nie można jej porównywać. W przypadku Zainteresowanej było to podyktowane zdaniem egzaminu i uzyskania tytułu specjalisty, a także zamianą profilu oddziału zachowawczego na oddział zabiegowy jakim jest stacja dializ, ponadto wykonuje dodatkowo obowiązki jako lekarz podstawowej opieki zdrowotnej. Według Zainteresowanej praca na oddziale kardiologii i powierzony jej osobie zakres obowiązków nie pokrywają się w żaden sposób z pracą wykonywaną na stacji dializ oraz przyszpitalnej przychodni w ramach tzw. kontraktu lekarskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni ma prawo dokonać zmiany formy opodatkowania z zasad ogólnych opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej na podatek liniowy na rok 2011, w terminie do 20 stycznia 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma prawo do zmiany formy opodatkowania od 1 stycznia 2011 r. na podatek dochodowy od osób fizycznych płacony wg stawki 19% - na podatek liniowy, poprzez złożenie zawiadomienia w formie pisemnej właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o wyborze zmiany formy opodatkowania do dnia 20 stycznia 2011 r.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, możliwość opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c przedmiotowej ustawy tj. podatkiem liniowym, jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychody z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik wykonywał na rzecz tego pracodawcy w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym ten rok, w ramach stosunku pracy.

Reasumując, art. 9a ust. 3 ww. aktu prawnego nie dotyczy posiadanych kwalifikacji, uprawnień czy wypełnienia obowiązków koniecznych do wykonywania określonego zawodu lecz ograniczone jest do konkretnych czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy przez podatnika świadczącego usługi na rzecz pracodawcy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zakres świadczonych usług, które zgodnie z zawartym kontraktem lekarskim wykonuje w ramach działalności gospodarczej nie odpowiada czynnościom, które wykonywała w ramach stosunku pracy na rzecz byłego pracodawcy. Takie stanowiska zostały przedstawione również w licznych interpretacjach oraz wyrokach sądów tj.:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy wymienia źródła przychodów, którym m.in. jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Stosownie do zapisu art. 9a ust. 1 powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl przepisu art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w art. 9a ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z treści powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania w sposób określony w art. 30c ww. ustawy, pozbawieni zostali ci podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy wykonywał na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy.

Dla możliwości wyboru tej formy opodatkowania nie stanowi natomiast przeszkody fakt świadczenia na rzecz byłego pracodawcy usług, które nie odpowiadają czynnościom wykonywanym przez podatnika w ramach stosunku pracy.

W sytuacji, gdy zakres świadczonych usług, wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, pokrywa się w części z obowiązkami wynikającymi z umowy o pracę, wiążącej Wnioskodawczynię z tymże kontrahentem w roku podatkowym lub roku poprzedzającym rok podatkowy, to Wnioskodawczyni nie ma możliwości opodatkowania dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zainteresowana podała, iż jej praca na oddziale kardiologii i powierzony jej osobie zakres obowiązków nie pokrywają się w żaden sposób z pracą wykonywaną na stacji dializ oraz w przyszpitalnej przychodni w ramach tzw. kontraktu lekarskiego.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż w ramach stosunku pracy, Wnioskodawczyni świadczyła pracę na oddziale kardiologii, która nie obejmowała czynności jaki świadczy w ramach tzw. kontraktu lekarskiego w przyszpitalnej przychodni oraz nowopowstałej stacji dializ.

Wobec powyższego, w przedstawionym przez Wnioskodawczynię zdarzeniu przyszłym, nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni słusznie stwierdza, iż w 2011 r. będzie przysługiwało jej prawo do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej w sposób opisany w art. 30c ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię pism urzędowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Końcowo zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, że świadczone w ramach działalności usługi na rzecz obecnego pracodawcy odpowiadają, czy też nie odpowiadają, czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.