ILPB1/415-1025/10-4/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.), uzupełnionym w dniu 22 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia proporcji udziału w przychodach i kosztach spółki partnerskiej - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia proporcji udziału w przychodach i kosztach spółki partnerskiej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19 października 2010 r., znak ILPB1/415-1025/10-2/TW, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 21 października 2010 r., a w dniu 22 października 2010 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki partnerskiej. w spółce zostały utworzone uchwałą partnerów departamenty przeznaczone do wykonywania określonych zadań i prowadzenia określonego rodzaju spraw. Udział każdego partnera w zyskach spółki składa się z trzech elementów:

Zysk departamentu ustalany jest jako różnica pomiędzy przychodami wypracowanymi przez departament a kosztami departamentu oraz częścią kosztów ogólnych. Kosztami departamentu są wszystkie koszty związane bezpośrednio z departamentem. Kosztami ogólnymi są wszystkie koszty, które nie są bezpośrednio związane z departamentem (w szczególności czynsz, opłaty za energię, telefony stacjonarne, wynagrodzenie pracowników sekretariatu, amortyzacja oprogramowania). Koszty ogólne spółki dzielone są pomiędzy partnerów w proporcjach: trzech partnerów po 23% i dwóch partnerów po 15,5%.

Połowa tak liczonych zysków departamentów dzielona jest pomiędzy partnerów pracujących w departamencie, przy czym sposób podziału tej części zysku departamentu pomiędzy pracujących w nim partnerów może być różny w kolejnych miesiącach; w tej części zysku mogą uczestniczyć - za zgodą partnerów pracujących w departamencie - współpracujący ze spółką przedsiębiorcy, którzy wystawiają na tę okoliczność faktury VAT.

Druga połowa zysków departamentów dzielona jest w sposób następujący: w pierwszej kolejności wypłacane jest wynagrodzenie zarządu w stałej miesięcznej kwocie wynikającej z uchwały partnerów. Zarząd spółki stanowi dwóch jej partnerów. Kwota pozostała po potrąceniu wynagrodzenia zarządu dzielona jest pomiędzy wszystkich partnerów w proporcjach: trzech partnerów po 23%, dwóch po 15,5%.

W przypadku, gdy departament wykazuje w danym miesiącu stratę, w pierwszej kolejności jest ona pokrywana z zysku partnerów pracujących w danym departamencie. Partner chory lub nieobecny przez pierwsze trzy miesiące nieobecności uczestniczy w części zysku spółki przeznaczonej do podziału pomiędzy wszystkich partnerów, natomiast w kosztach uczestniczą tylko pozostali partnerzy w częściach proporcjonalnych stosownie do udziałów.

W przypadku dalszej nieobecności partner nie uczestniczy w zysku spółki, chyba, że partnerzy podejmą uchwałę o przyznaniu wynagrodzenia osobie nieobecnej zgodnie z zasadami wynikających z umowy spółki.

Opisany wyżej podział zysków (strat) dokonywany jest dla każdego miesiąca roku podatkowego odrębnie.

Na tę okoliczność nie jest sporządzany spis z natury, o którym mowa w § 27 i § 28 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Stosunek przychodów przypadających na każdego partnera do zysku spółki oraz kosztów przypadających na każdego partnera do zysku spółki jest w kolejnych miesiącach inny.

W jednym miesiącu również stosunek przychodów partnera do zysku spółki nie jest równy stosunkowi kosztów partnera do zysku spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przyjęty comiesięczny sposób rozliczania przychodów i kosztów z udziału w spółce partnerskiej jest zgodny z art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób rozliczania przychodów i kosztów przypadających na partnerów w spółce partnerskiej jest zgodny z art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z tytułu udziału w spółce partnerskiej określa się u każdego podatnika proporcjonalnie do jego udziału w zysku.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2 pkt 1 zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Udział partnerów w zysku spółki określony jest umową spółki i art. 89, art. 37 § 1 oraz art. 51 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych. Przepisy kodeksu pozwalają na dowolne ustalenie udziału wspólnika w zyskach i stratach spółki, przy czym udział w zyskach może być zupełnie inny niż udział w stratach.

Z powyższych przepisów wynika więc, że przyjęty przez spółkę partnerską sposób podziału przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce partnerskiej jest zgodny z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby, dla celów podatku dochodowego, przyjąć inne udziały partnerów w przychodach i kosztach spółki niż wynikające z umowy spółki partnerskiej, mogłoby to prowadzić u części partnerów do zawyżenia podatku dochodowego w stosunku do osiągniętego rzeczywiście dochodu, u pozostałych zaś do pozostawienia części dochodu z tytułu udziału w tej spółce bez opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - dalej k.s.h.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 51 k.s.h. każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego (art. 52 § 1 k.s.h.).

Jednakże należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 37 § 1 k.s.h. cytowane powyżej przepisy mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej.

Ponieważ spółka partnerska jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki partnerskiej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W świetle cytowanego przepisu wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki partnerskiej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika.

Cytowane powyżej przepisy art. 51 k.s.h. oraz art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące, że wspólnicy mają równe prawa do udziału w zysku spółki mają charakter dyspozytywny, co oznacza, że wspólnicy spółki partnerskiej mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązania odbiegające od wskazanego wzorca normatywnego, tj. określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty z udziału w spółce. Tym samym pierwszeństwo mają postanowienia umowy spółki.

Zatem możliwe jest comiesięczne zróżnicowanie (na podstawie stosownej uchwały wspólników) udziału każdego ze wspólników w przychodach i kosztach spółki partnerskiej, zgodnie z zapisem zawartym w umowie spółki.

Jednakże wskazać należy, że ww. przepisy nie dopuszczają możliwości stosowania innej proporcji do rozliczania przychodów, a innej do rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Podkreślenia wymaga, że umowy między wspólnikami spółek osobowych nie mogą mieć wpływu na obowiązki podatnika, wynikające z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, w tym przypadku dotyczących zasad ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów przypadających na wspólnika (partnera) spółki partnerskiej.

Wspólnicy mogą określić w umowie spółki partnerskiej prawo do udziału w zysku niezależnie od udziału kapitałowego, jednakże w tak ustalonej proporcji będą uczestniczyć w przychodach, kosztach i stratach spółki. Powołane uregulowania nie przewidują możliwości ustalenia udziału w przychodach na innym poziomie niż udziału w kosztach uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, przedstawiony we wniosku sposób podziału zysków, przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce partnerskiej jest nieprawidłowy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.