IIUSpbIA/1/425-59/37b/23/06/BB - Próbki przekazywane w ramach reklamy lub oferty handlowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż spółka prowadzi szeroką działalność w zakresie sprzedaży implantów i narzędzi medycznych. W związku z powyższym uczestniczy w targach, różnego rodzaju imprezach organizowanych przez ośrodki naukowe i medyczne oraz w przetargach. Uczestnictwo w tego rodzaju imprezach jest jednym z podstawowych źródeł nawiązywania nowych kontraktów handlowych w kraju i za granicą. W związku z powyższym częstym zjawiskiem są prośby odwiedzających stoisko firmy o próbkę towaru lub też o załączenie próbki do oferty przetargowej produkowanych wyrobów.

Próbki przekazywane są następująco:

1. Na targach i innych imprezach - próbka dla bezimiennego nabywcy.

2. Wysyłka do konkretnego nabywcy - jako próbka oferty.

3. Udział w przetargu - jako próbka oferty przetargowej.

W tak przedstawionym stanie faktycznym pytanie Spółki dotyczy skutków w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie ww. rodzaju czynności.

Zdaniem podatnika wydanie próbek wyrobów jest ukierunkowane na pozyskiwanie nowych klientów i jako takie ma na celu osiągnięcie przychodów. Kosztem uzyskania przychodu będzie w momencie przekazania próbki koszt wytworzenia wyrobu. O możliwości kwalifikacji tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodu konieczne jest rozstrzygnięcie, czy wydatki te będą podlegać limitowaniu zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka uważa, iż opisywane działania polegające na przekazaniu osobom zainteresowanym próbek wyrobów jest składnikiem oferty skierowanej do potencjalnego odbiorcy. W związku z tym koszty te nie podlegają limitowaniu, o których mowa w ww. przepisie, i mogą być zaliczone w całości do kosztów uzyskania przychodów.

OCENA PRAWNA STANOWISKA PYTAJĄCEGO Z PRZYTOCZENIEM PRZEPISÓW PRAWA

Analizując przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) należy stwierdzić, iż definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 15 ust. 1 ustawy, w myśl którego kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1, tj. kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Niewątpliwie wydatki ponoszone przez podatnika na reklamę produkowanych przez niego wyrobów ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów, nie wiążą się jednak z osiągnięciem określonego przychodu.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama jest prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. W myśl powyższego przepisu kosztem uzyskania przychodów są więc poniesione koszty reklamy w pełnej wysokości, jeżeli reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób oraz do wysokości 0,25 % przychodu, jeżeli reklama nie spełnia tych kryteriów. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji pojęcia reklama. Aby je wyjaśnić należy posłużyć się w pierwszej kolejności wykładnią językową.

Reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zawarcia umowy, nabywania towarów, korzystania z oferowanych usług. Według Słownika języka polskiego reklamę należy traktować jako "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś".

Z definicji słownikowej reklamy jak i z definicji zawartych w orzecznictwie wynika, że reklamę charakteryzują dwie podstawowe cechy, a mianowicie przedstawienie informacji o danym towarze, jego zaletach i właściwościach (elementy wartościujące towar) oraz zachęcenie potencjalnego kontrahenta do kupna tego towaru.

Natomiast o kwalifikacji wydatków do kosztów reklamy publicznej lub niepublicznej decyduje forma dotarcia do adresata, a nie cechy własne danej reklamy. Te same materiały reklamowe mogą być wykorzystywane na targach o charakterze publicznym, jak i niepublicznym.

Jeżeli reklama skierowana jest do określonej, zamkniętej grupy osób, pomimo że grupa ta jest anonimowa, mówimy o reklamie niepublicznej. Również reklama w wybranym kręgu odbiorców współpracujących z podatnikiem stanowi reklamę niemającą charakteru publicznego. Natomiast reklama nosi znamiona publicznej, gdy jest powszechna. O publicznym charakterze działania można mówić wtedy, gdy działanie to występuje w miejscu dostępnym dla wszystkich, oficjalnie i jawnie. Podstawową cechą reklamy publicznej jest to, że skierowana ona jest do potencjalnie nieokreślonego, anonimowego kręgu odbiorców, adresatów. Są jednakże wydatki, które nie są zaliczane do kosztów reklamy, chociaż swoim charakterem przypominają reklamę. Do wydatków tego rodzaju można zaliczyć wszelkie koszty związane z ofertą, sprzedażą premiową, itp. Wydatki te powinny być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, o ile można wykazać ich związek z prowadzoną działalnością, a także wpływ na wysokość osiągniętego przychodu.

Oferta, zdefiniowana w art. 66 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jest oświadczeniem woli zawarcia umowy określającym jednocześnie istotne postanowienia umowy i termin, w ciągu którego oferent będzie oczekiwał odpowiedzi. Charakter oferty mają ulotki, broszury, katologi, które zawierają cechy oferty sprzedaży, jak określenie usługi lub towaru, cenę, warunki kupna, siedzibę dokonującego sprzedaży.

Informacja pozbawiona jest wszelkich elementów zachęty do kupna, aprobaty opisywanego towaru, firmy, chwalenia czegoś lub kogoś - ma charakter neutralny.

Na rozróżnienie między reklamą i informacją wskazywał NSA w wyroku z 14 listopada 2002 r. (sygn. akt I SA/Wr 4097/01), w którym stwierdził: "Celem reklamy jest przekazywanie informacji o towarach (usługach) i nakłanianie potencjalnych klientów do ich nabycia. Polega ona głównie na prezentowaniu danego towaru, danej usługi, ewentualnie marki (oznakowaniu produktu lub producenta), cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu (do korzystania z usługi). Od strony przedmiotowej można rozróżnić: reklamę towaru, reklamę usługi, reklamę marki. Natomiast informacja, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego, to dane dotyczące określenia rzeczy, fakty, na których można się oprzeć, określony stan rzeczy. Jej funkcją jest przede wszystkim przedstawienie rzeczy (towarów, firmy), tak jak się one faktycznie, rzeczywiście, w istocie swojej mają. Informacja, w przeciwieństwie do reklamy, jest pozbawiona wszelkich elementów zachęty do kupna, aprobaty opisywanego towaru, firmy, chwalenia czegoś lub kogoś".

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, próbki wyrobów produkowanych przez Spółkę przekazywane są w następujący sposób:

- na targach i innych imprezach - próbka dla bezimiennego nabywcy;

- wysyłka do konkretnego nabywcy - jako próbka oferty;

- udział w przetargu - jako próbka oferty przetargowej.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, iż opisane przez Spółkę we wniosku przypadki przekazywania próbek swoich wyrobów są czynnościami związanymi z prowadzoną przez Spółkę działalnością i niewątpliwie mają na celu osiągnięcie przychodu poprzez możliwość nawiązania nowych kontaktów handlowych. Jednakże zaliczenie wartości przekazanych próbek (w koszcie ich wytworzenia) do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych uzależnione jest od określenia charakteru wydawanych próbek, tj. czy jest to materiał reklamowy, czy też tylko oferta oraz od określenia charakteru reklamy: publiczna czy niepubliczna. Zdaniem tut. organu podatkowego, przekazując próbki produkowanych wyrobów, Spółka ma na celu zaprezentowanie ich walorówi właściwości. W tej sytuacji należy uznać, że przekazanie próbek wyrobów stanowi ich reklamę, z wyjątkiem próbek stanowiących ofertę, zdefiniowaną w art. 66 ustawy Kodeks cywilny, zatem:

- wartość przekazanych próbek wyrobów produkowanych przez Spółkę (w koszcie ich wytworzenia) na targach i innych imprezach bezimiennym nabywcom będzie w całości stanowić koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego w momencie ich przekazania, jeżeli udział w targach i innych imprezach jest dostępny dla wszystkich. W przeciwnym przypadku, tj. w sytuacji udziału w targach czy imprezach określonej, zamkniętej grupy osób, pomimo że jest to grupa anonimowa, zastosowanie znajdzie ograniczenie nałożone przez art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej,

- wartość przekazanych wyrobów (w koszcie ich wytworzenia) będzie stanowić koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości, jako wydatki związane z prowadzoną przez podatnika działalnością, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, jeżeli próbki wyrobów produkowanych przez Spółkę przekazywane są w ramach oferty skierowanej do konkretnego nabywcy lub oferty przetargowej, pod warunkiem że jest to oferta w rozumieniu art. 66 ustawy - Kodeks cywilny. Jeżeli jednak próbki wyrobów nie będą przekazywane w ramach oferty w rozumieniu art. 66 ustawy - Kodeks cywilny, wówczas przy takim przekazaniu próbek również będzie miało zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku stwierdza, iż stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.