IBPP4/4513-255/16-1/LG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 20 maja 2016 r. (data wpływu 8 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego zwolnienia wyrobu gazowego - jest prawidłowe.

W dniu 8 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia wyrobu gazowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Celem działalności Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Spółdzielnia posiada w swoich zasobach budynki wielolokalowe, w których istnieje zróżnicowanie praw, na postawie których członkowie Spółdzielni lub osoby trzecie zajmują lokale mieszkalne, tj. prawo odrębnej własności lokalu, spółdzielcze prawa do lokali, jak również najem.

Z obowiązkiem zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, określonym w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. Nr 1222, z późn. zm.), nierozerwalnie związana jest konieczność zapewnienia członkom Spółdzielni i ich rodzinom zaopatrzenia w wodę, gaz do kuchenek gazowych, energię elektryczną i energię cieplną. Spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków (art. 1 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych). Zgodnie z art. 1 ust. 1.1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222) Spółdzielnia mieszkaniowa nie może odnosić korzyści majątkowych i kosztem swoich członków, w szczególności z tytułu przekształceń praw do lokali. Z przepisu tego wynika reguła bezwynikowej działalności Spółdzielni. Celem Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych, a nie osiąganie zysku.

Członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali lub którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali; osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali; właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu (art. 4 ust. 1 -2, 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

W celu zaopatrzenia w ciepło, ciepłą wodę użytkową, gaz do kuchenek gazowych budynków i lokali wchodzących w skład zasobów Spółdzielni, korzysta ona z własnej kotłowni gazowej. Zasadniczo Spółdzielnia nabywa paliwo gazowe na cele opałowe oraz do kuchenek gazowych dla potrzeb zaopatrzenia w ciepło i gaz do kuchenek lokali mieszkalnych.

Gaz ten jest dostarczany przewodowo do poszczególnych lokali mieszkalnych w budynku wielolokalowym, ale pomiar ilości nabywanego (zużywanego) gazu jest dokonywany na przyłączu do budynku. Koszt nabycia gazu dla takiego budynku jest następnie dzielony pomiędzy spółdzielców lub inne osoby posiadające prawo do lokali według zryczałtowanej stawki w ramach uiszczanych przez nie do Spółdzielni opłat eksploatacyjnych.

Powyższe wyroby gazowe Spółdzielnia nabywa w ilościach większych niż określone w art. 31b ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.).W związku z objęciem wyrobów gazowych podatkiem akcyzowym, co nastąpiło na mocy ustawy z dnia 27 września 2013 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2013 r. Nr 1231) Spółdzielnia została zobowiązana przez dostawcę gazu do złożenia oświadczeń o przeznaczeniu paliwa gazowego na potrzeby naliczania podatku akcyzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielnia dokonując nabycia wyrobów gazowych w celu wykorzystania ich na spalanie w kuchenkach gazowych w lokalach mieszkalnych znajdujących się w jej zasobach, zobowiązana jest do uiszczania ceny z uwzględnieniem podatku akcyzowego, czy też posiada prawo do złożenia oświadczenia, iż nabycie wyrobów gazowych korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 1 w związku z docelowym zużyciem przez gospodarstwa domowe?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b ustawy o podatku akcyzowym przez wyroby gazowe rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. Ustawa akcyzowa przewiduje jednakże szereg zwolnień z opodatkowania.

W myśl art. 31b ust. 2 tej ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez m.in. gospodarstwa domowe. Przy czym zgodnie z art. 31b ust. 6, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, jest uzyskanie od nabywcy tych wyrobów oświadczenia, że nie używa tych wyrobów na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, albo oświadczenia o ilości tych wyrobów używanych na inne potrzeby niż prowadzone gospodarstwo domowe, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, określonej przez nabywcę proporcjonalnie do wykorzystanej na te potrzeby powierzchni nieruchomości z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych. W świetle powyższego, podmiot nabywający wyroby gazowe korzysta ze zwolnienia, jeżeli zużywa je z przeznaczeniem do jednego lub kilku enumeratywnie wskazanych w ustawie celów. Zgodnie z art. 31b ust. 2 ust. 1 ustawy akcyzowej zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu przeznaczone do celów opałowych oraz spalania w kuchenkach gazowych przez gospodarstwa domowe. W ustawie akcyzowej brak jest pełnej definicji legalnej pojęcia "gospodarstwo domowe". Ustawodawca w art. 31b ust. 8 wskazuje jedynie, że na potrzeby zastosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, za gospodarstwo domowe nie uznaje się nieruchomości w całości wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w którym użycie wyrobów, o których mowa w ust. 6 pkt 1 lub 2, nie przekracza ilości określonych w tych przepisach. Z Małego słownika j. polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1999, str. 231 wynika, iż gospodarstwo to m.in. posiadłość wiejska obejmująca grunty i zabudowania, natomiast domowy (str. 144) to w szczególności odnoszący się do domu. Dom to pomieszczenia mieszkalne, miejsce stałego zamieszkania jak i ogół spraw, obowiązków rodzinnych domowych, gospodarstwo domowe.

Gospodarstwo domowe to przede wszystkim pomieszczenia mieszkalne (służy jako miejsce stałego zamieszkania, w którym koncentruje się ogół spraw, obowiązków rodzinnych domowych). Zauważyć należy, że Spółdzielnie mieszkaniowe są celowymi jednostkami organizacyjnymi. Są to podmioty powołane do działania w ww. zakresie na rzecz swoich członków (np. gospodarstw domowych).

Fakt ten odróżnia zatem Spółdzielnie od podmiotów gospodarczych wytwarzających ciepło w celach gospodarczych. Jednocześnie - w odróżnieniu od tych podmiotów - pozwala on na zachowanie warunku przeznaczenia nabywanych wyrobów gazowych do celów opałowych przez gospodarstwa domowe. Istotą każdego z tych zużyć jest bowiem albo zużycie bezpośrednie (w gospodarstwach domowych) albo pośrednie, tj. w podmiocie upoważnionym do działania na rzecz mieszkańców (w kotłowni Spółdzielni). Ów stosunek prawny łączący mieszkańców ze Spółdzielnią pozwala więc na przyjęcie, że przeznaczenie nabywanego gazu zostaje w tym przypadku dochowane. Tym samym Spółdzielnia, jako finalny nabywca gazowy, działający w imieniu członków Spółdzielni i ich rodzin, prowadzących gospodarstwa domowe, może nabyć wyroby gazowe o kodach 2705 00 00, 2711 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 zwolnione od akcyzy, w przypadku gdy będą przeznaczone do zużycia do celów opałowych przez gospodarstwa domowe w pomieszczeniach mieszkalnych będących w zasobach Spółdzielni. Jednocześnie w myśl art. 31b ust. 6 pkt 3 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych o kodach CN 2705 00 00 i 2711 11 00 oraz kodzie ON 2711 21 00 w ilościach większych niż określona w pkt 1 ww. przepisu i kodzie ex CN 2711 29 00 w ilościach większych niż określona w pkt 2, warunkiem zwolnienia jest złożenie przez Spółdzielnię nabywającą ww. wyroby gazowe oświadczenia, że nie używa tych wyrobów na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, albo oświadczenia o ilości tych wyrobów używanych na inne potrzeby niż prowadzone gospodarstwo domowe, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, określonej przez nabywcę proporcjonalnie do wykorzystanej na te potrzeby powierzchni nieruchomości z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych. Spółdzielnia nabywa gaz ziemny o kodzie CN 2711 21 00 zużywany do celów opałowych w celu zaopatrzenia w centralne ogrzewanie, ciepłą wodę lokali mieszkalnych oraz spalany w kuchenkach gazowych przez gospodarstwa domowe w ilościach większych niż określone w art. 31b ust. 6 pkt 1 ustawy. Jest ona zatem zobowiązana do złożenia oświadczenia, o którym mowa w ww. art. 31b ust. 6 pkt 3 ustawy. W związku z tym faktem, dla budynków wielolokalowych, w których znajdują się lokale mieszkalne będące w zasobach Spółdzielni, złożenie oświadczenia, że nabywane wyroby gazowe nie są używane na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego (w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej) powoduje, że całość nabywanych wyrobów gazowych korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego, na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy. Wystarczającym dla nabycia gazu ziemnego z zastosowaniem zwolnienia jest złożenie oświadczenia o którym mowa w ww. art. 31b ust. 6 pkt 3 ustawy przez Spółdzielnie. W związku z tym właściciele lokali mieszkalnych będących w zasobach Spółdzielni nie są zobowiązani i do złożenia takiego oświadczenia celem zastosowania ww. zwolnienia.

Reasumując, do wyrobów gazowych nabywanych przez Wnioskodawcę i zużywanych w celu zaopatrzenia w centralne ogrzewanie, ciepłą wodę oraz spalanych w kuchenkach gazowych przez poszczególne lokale mieszkalne będące w zasobach Spółdzielni (gospodarstwa domowe) ma zastosowanie zwolnienie z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy. Przy czym dla możliwości zastosowania tego zwolnienia, Wnioskodawca (Spółdzielnia) jest zobowiązany złożyć sprzedawcy oświadczenie, że nie używa tych wyrobów na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, o którym mowa w art. 31b ust. 6 pkt 3 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

Na podstawie art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Na podstawie art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

Stosownie do art. 11b ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Z powyższych przepisów wynika, że zasadą jest opodatkowanie obrotu wyrobami akcyzowymi. Tym niemniej ustawodawca przewidział również określone wyłączenia od zasady opodatkowania obrotu wyrobami akcyzowymi.

Zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe.

Na mocy art. 31b ust. 6 pkt 1 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, jest w przypadku wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 - sprzedaż tych wyrobów w ilościach nieprzekraczających:

Zatem w zależności od rodzaju i grupy gazu ziemnego, sprzedaż gazu finalnemu nabywcy gazowemu w ilościach nieprzekraczających powyższych limitów, jest zwolniona od akcyzy.

Natomiast w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 w ilościach większych niż określone w pkt 1, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, zgodnie z art. 31b ust. 6 pkt 3 lit. b ustawy, jest uzyskanie od nabywcy tych wyrobów oświadczenia, że nie używa tych wyrobów na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, albo oświadczenia o ilości tych wyrobów używanych na inne potrzeby niż prowadzone gospodarstwo domowe, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, określonej przez nabywcę proporcjonalnie do wykorzystanej na te potrzeby powierzchni nieruchomości z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych.

Powyższe warunki różnicuje zatem ilość nabywanych wyrobów gazowych.

Natomiast kwestia przeznaczenia - w tym przypadku wyrobów gazowych do celów opałowych przez gospodarstwa domowe - wynikająca z uregulowań art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy koresponduje dodatkowo z przepisem art. 31b ust. 8 ustawy. Stanowi on, że na potrzeby zastosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, za gospodarstwo domowe nie uznaje się nieruchomości w całości wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w którym użycie wyrobów, o których mowa w ust. 6 pkt 1 lub 2, nie przekracza ilości określonych w tych przepisach.

Przy czym z przepisu art. 31b ust. 8 ustawy wynika, co nie jest uznawane za gospodarstwo domowe, jednakże ustawa nie zawiera definicji legalnej pojęcia "gospodarstwo domowe". Zatem należy odwołać się do jego znaczenia językowego.

Z Małego słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1999, str. 231 wynika, że "gospodarstwo" to m.in. posiadłość wiejska obejmująca grunty i zabudowania, natomiast "domowy" (str. 144) to w szczególności odnoszący się do domu. Dom to pomieszczenia mieszkalne, miejsce stałego zamieszkania, jak i ogół spraw, obowiązków rodzinnych domowych, gospodarstwo domowe.

Zatem gospodarstwo domowe to przede wszystkim pomieszczenia mieszkalne (służy jako miejsce stałego zamieszkania, w którym koncentruje się ogół spraw, obowiązków rodzinnych, domowych).

W świetle art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 z późn. zm.), celem spółdzielni mieszkaniowej (...) jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Należy w tym miejscu zauważyć, że spółdzielnie mieszkaniowe są celowymi jednostkami organizacyjnymi. Są to podmioty powołane do działania w ww. zakresie na rzecz sowich członków (np. gospodarstw domowych).

Fakt ten odróżnia zatem spółdzielnie od podmiotów gospodarczych wytwarzających ciepło w celach gospodarczych. Jednocześnie - w odróżnieniu od tych podmiotów - pozwala on na zachowanie warunku przeznaczenia nabywanych wyrobów gazowych do celów opałowych przez gospodarstwa domowe.

W sprawie Wnioskodawca - Spółdzielnia Mieszkaniowa nabywa wyrób gazowy o kodzie CN 2711 21 00 celem dostarczenia do lokali mieszkalnych ciepła grzewczego, ciepłej wody oraz gazu do kuchenek z wykorzystaniem własnej kotłowni. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym. Wnioskodawca nabywa wyrób gazowy w ilościach większych od określonych w art. 31b ust. 6 pkt 1 ustawy, co wymusiło na Wnioskodawcy złożenie sprzedawcy wyrobu gazowego oświadczeń o przeznaczeniu paliwa gazowego.

Stosownie do powyższego, należy stwierdzić, że w sprawie, zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, wyrób gazowy o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczony do celów opałowych w gospodarstwach domowych zamieszkujących w lokalach mieszkalnych będących w zasobach Wnioskodawcy (Spółdzielni) jest zwolniony z akcyzy.

Jednocześnie należy wskazać, że w sytuacji zużycia przez Wnioskodawcę nabytych z zastosowaniem zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych do celów nie objętych zwolnieniem, Wnioskodawca na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy w związku z art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy staje się podatnikiem podatku akcyzowego.

Reasumując, w sprawie objętej wnioskiem, nabywany - przy spełnieniu warunku, o którym mowa w art. 3lb ust. 6 pkt 3 lit. b ustawy - wyrób gazowy, objęty jest zwolnieniem z akcyzy w zakresie w jakim jest przeznaczony przez Wnioskodawcę do celów grzewczych (zaopatrzenie w centralne ogrzewanie, ciepłą wodę oraz spalanie w kuchenkach gazowych) lokali mieszkalnych (gospodarstw domowych) będących w zasobach Spółdzielni.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.