IBPP4/4513-194/16-1/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 maja 2016 r. (data wpływu 20 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 24 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w przedmiocie sukcesji prawnej w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową - jest:

* nieprawidłowe - w zakresie aktualizacji danych w systemie EMCS,

* prawidłowe - w pozostałym zakresie.

W dniu 20 maja 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w przedmiocie sukcesji prawnej w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 sierpnia 2016 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 8 sierpnia 2016 r. znak: IBPP4/4513-194/16/PK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje przekształcić działalność gospodarczą G. w spółkę z o.o. Działalność jaką prowadzi obecnie Wnioskodawca to sprzedaż detaliczna paliw płynnych i sprzedaż akcesoriów w wyspecjalizowanych sklepach przy stacjach paliw, wypożyczalnie przyczep, usługa myjni samochodowych, nalew butli LPG - w rozlewni gazu, prowadzenie składu podatkowego, prowadzenie składu zarejestrowany odbiorca. Ww. działalność, zgodnie z zapisami w CiDG zamierza kontynuować w spółce. W związku z powyższym wszystkie uprawnienia, zezwolenia otrzymane na firmę G. jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą zamierza przenieść do jednoosobowej spółki kapitałowej. Przekształcenie formy prowadzonej działalności przez osobę fizyczną działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę kapitałową zgodnie z treścią art. 551 § 5 ustawy z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.), dla omawianej kwestii istotna jest treść art. 5842 § 2 k.s.h., który stanowi, że spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem.

Wnioskodawca otrzymał interpretację z URE, która zezwala na przeniesienie koncesji na obrót paliwami ciekłymi.

Pytanie skierowane we wniosku dotyczy;

* Prowadzącego skład podatkowy PL43100113206

* Skład podatkowy; PL43100159308 miejsce M.

* Zarejestrowany odbiorca; PL43100158105 miejsce M.

Wnioskodawca posiada zabezpieczenie generalne w kwocie 65 tys., korzysta z systemu EMCS PL2 - z kod GRN - 16PL4310GD0011056.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy przekształcenie nie koliduje z przepisami o funkcjonowaniu składu podatkowego oraz składu zarejestrowanego odbiorcy?

2. Czy obecnie posiadane zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego i zarejestrowanego odbiorcy będą obowiązywać w nowoutworzonej spółce?

3. Czy nadane numery akcyzowe dla wnioskodawcy również będą obowiązywać w spółce?

4. Czy nie trzeba będzie zmieniać zgłoszeń w systemie EMCS PL oraz nie będzie żadnych problemów z przemieszczaniem oraz nadzorem wyrobów akcyzowych?

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie uprawnienia przechodzą a spółkę w ramach sukcesji generalnej - przekształcenie G. na G. sp. z o.o. Wnioskodawca uważa, że wszystkie dotychczas otrzymane uprawnienia, nadane numery w urzędzie celnym dotyczące prowadzenia składu podatkowego oraz składu zarejestrowany odbiorca pozostaną bez zmian. Po przekształceniu dokumenty przesłane w systemie EMCS PL pozostaną bez zmian i nadal bez żadnych komplikacji będzie można dokonywać przemieszczeń oraz nadzór wyrobów akcyzowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* nieprawidłowe - w zakresie aktualizacji danych w systemie EMCS,

* prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze. zm.) (dalej: k.s.h.), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672, 675 i 983) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Stosownie do art. 5841 § 1 k.s.h., przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia), natomiast w myśl art. 5842 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

W świetle powyższych przepisów przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową skutkuje sukcesją uniwersalną w zakresie praw i obowiązków na gruncie prawa handlowego.

Sukcesje na gruncie prawa podatkowego regulują przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa oraz przepisy dotyczące poszczególnych podatków.

Na podstawie art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej (art. 93e Ordynacji podatkowej).

Zauważyć należy, że następstwo prawne (sukcesja praw i obowiązków) w prawie podatkowym to wstąpienie we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika (poprzednika prawnego), w tym również nabyte na mocy decyzji wydawanych na podstawie regulacji podatkowych. Instytucja ta związana jest ze zdarzeniami prawnymi określanymi jako: łączenie (zawiązanie), przejęcie, przekształcenie, podział. Przepisy normujące następstwo prawne należy traktować jako wprowadzające do prawa podatkowego zasadę sukcesji generalnej (uniwersalnej), doznającą ograniczeń jedynie w przypadkach, o których mowa w art. 93e ustawy - Ordynacja podatkowa. Sukcesja podatkowa jest możliwa jedynie w przypadku, jeżeli dojdzie do następstwa prawnego, co oznacza wstąpienie w sytuację prawną dotychczasowego podatnika.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10, 13, 15 i 26 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, przez:

* skład podatkowy rozumie się miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

* zarejestrowany odbiorca rozumie się podmiot, któremu wydano zezwolenie na nabywanie wewnątrzwspólnotowe albo na jednorazowe nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych wysłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zwane dalej odpowiednio "zezwoleniem na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca" albo "zezwoleniem na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca";

* e-AD rozumie się elektroniczny administracyjny dokument, na podstawie którego przemieszcza się wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy

* System rozumie się krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz.Urz.UE.L 197 z 29.07.2009, str. 24, z późn. zm.);

Na mocy art. 49 ust. 1 i art. 50 ust. 1 i 2 ustawy zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego wydaje właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu.

Właściwy naczelnik urzędu celnego, wydając zezwolenie na prowadzenie pierwszego składu podatkowego, nadaje podmiotowi odrębną decyzją numer akcyzowy podmiotu prowadzącego skład podatkowy. Dla każdego składu podatkowego wydaje się odrębne zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego oraz określa się odrębny numer akcyzowy składu podatkowego.

Zgodnie z art. 49 ust. 7 i 8 ustawy podmiot prowadzący skład podatkowy jest obowiązany do powiadamiania właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych zawartych we wniosku, o którym mowa w ust. 1, w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana, z zastrzeżeniem ust. 8 i 10. Powiadomienia o planowanej zmianie danych objętych treścią zezwolenia należy dokonywać przed dokonaniem tej zmiany, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 49 ust. 10 ustawy zmiana miejsca prowadzenia składu podatkowego lub podmiotu prowadzącego skład podatkowy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, z wyłączeniem następców prawnych lub podmiotów przekształconych w przypadkach wstąpienia przez nich w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa lub prawa i obowiązki, określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym, w świetle ww. przepisów Ordynacji podatkowej, w przypadku planowanego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o., Spółka ta z dniem wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, wstąpi w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa Zainteresowanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym również we wszelkie jego prawa związane z prowadzonym obecnie przez Wnioskodawcę składem podatkowym.

Dlatego też, stosownie do ww. art. 49 ust. 10 ustawy, pomimo że w związku z planowanym przekształceniem dojdzie do zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy, którym po planowanym przekształceniu stanie się Spółką z o.o., Spółka ta jako sukcesor Wnioskodawcy w zakresie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego praw Zainteresowanego związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie będzie zobligowana na gruncie ustawy do ubiegania się o uzyskanie nowych zezwoleń na prowadzenie składu podatkowego.

Powyższe konkluzje zgodne są z celem zmian dokonanych przez ustawodawcę w zakresie brzmienia art. 49 ust. 10 ustawy (stosownie do uprzedniego brzmienia art. 49 ust. 10 ustawy zmiana podmiotu prowadzącego skład podatkowy wymagała uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego). Celem wprowadzonej zmiany jest umożliwienie następcom prawnym i podmiotom przekształconym korzystania w pełni z praw i obowiązków wynikających z uzyskanych wcześniej zezwoleń poprzez eliminację konieczności długotrwałego procesu uzyskiwania zezwoleń i będzie mogła działać pod dotychczasowym numerem akcyzowym podmiotu prowadzącego skład podatkowy. Przy czym należy mieć na uwadze, że w tym przypadku konieczne jest powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych podmiotu prowadzącego skład.

Adekwatnie sytuacja ma się z statusem zarejestrowanego odbiorcy. Na podstawie art. 57 ust. 1, 1a, ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu spełniającego warunki wymienione:

Podmiot, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, może uzyskać więcej niż jedno zezwolenie na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca).

Zarejestrowany odbiorca jest obowiązany do powiadamiania właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych zawartych we wniosku, o którym mowa w ust. 3, w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana, z zastrzeżeniem ust. 7 i 9 (art. 57 ust. 6 ustawy).

Powiadomienia o planowanej zmianie danych objętych treścią zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca należy dokonywać przed dokonaniem tej zmiany, z zastrzeżeniem ust. 9 (art. 57 ust. 7 ustawy).

Zmiana miejsca odbioru wyrobów akcyzowych lub zarejestrowanego odbiorcy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca lub nowego zezwolenia na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem następców prawnych lub podmiotów przekształconych w przypadkach wstąpienia przez nich w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa lub prawa i obowiązki, określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (art. 57 ust. 9 ustawy).

Na podstawie art. 58 ust. 1 ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego, wydając zezwolenie na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca lub zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, nadaje podmiotowi numer akcyzowy zarejestrowanego odbiorcy związany z miejscem odbioru wyrobów akcyzowych.

Dlatego też, stosownie do ww. art. 57 ust. 9 ustawy, pomimo że w związku z planowanym przekształceniem dojdzie do zmiany podmiotu posiadającego status zarejestrowanego odbiorcy, którym po planowanym przekształceniu stanie się Spółką z o.o., Spółka ta jako sukcesor Wnioskodawcy w zakresie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego praw Zainteresowanego związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie będzie zobligowana na gruncie ustawy do ubiegania się o uzyskanie nowych zezwoleń na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca i będzie mogła działać pod dotychczasowym numerem akcyzowym zarejestrowanego odbiorcy. Przy czym należy mieć na uwadze, że w tym przypadku konieczne jest powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych podmiotu zarejestrowanego odbiorcy.

Szczegółowe warunki stosowania zawieszenia poboru akcyzy przy przemieszczaniu wyrobów z zastosowaniem Systemu zostały uregulowane w przepisach art. 40-46 ustawy.

Zgodnie z art. 46 ust. 8 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

Na podstawie m.in. ww. upoważnienia, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia19 listopada 2010 r. w sprawie informacji umieszczanych w Systemie oraz w e-AD (Dz. U. Nr 229, poz. 1501).

Zgodnie z § 4 tego rozporządzenia:

1. Podmiot wysyłający i podmiot odbierający komunikują się z Systemem poprzez niewizualny interfejs (usługa webservice) lub pocztę elektroniczną.

2. Organ podatkowy komunikuje się z Systemem poprzez interfejs użytkownika administracji.

3. W celu uzyskania dostępu do Systemu podmioty, o których mowa w ust. 1, przed rozpoczęciem korzystania z Systemu, składają do właściwego naczelnika urzędu celnego wniosek o rejestrację danych na potrzeby komunikowania się z Systemem, który zawiera w szczególności dane dotyczące:

9. Do wniosku, o którym mowa w ust. 3, załącza się informację o osobach uprawnionych do komunikowania się z Systemem, zawierającą imię i nazwisko osoby uprawnionej do posługiwania się odciskiem palca z kwalifikowanego certyfikatu klucza publicznego albo imię i nazwisko osoby uprawnionej do posługiwania się odciskiem palca z klucza do bezpiecznej transmisji danych.

10. W przypadku gdy we wniosku, o którym mowa w ust. 3, jako podstawowy sposób komunikacji wskazano niewizualny interfejs, właściwy naczelnik urzędu celnego, uwzględniając wniosek, przekazuje wnioskodawcy adres szyfrowanego protokołu przesyłania dokumentów hipertekstowych certyfikatu usługi webservice (HTTPS) oraz login i hasło do tej usługi.

11. Właściwy naczelnik urzędu celnego, po otrzymaniu wniosku, o którym mowa w ust. 3, niezwłocznie wprowadza zawarte w nim dane do Systemu Wymiany Danych Dotyczących Akcyzy SEED.

Jak wynika z ww. przepisów, podmioty (wysyłający i odbierający), w celu uzyskania dostępu do Systemu, przed rozpoczęciem korzystania z niego, składają wniosek o rejestrację zawierający m.in. numer akcyzowy podmiotu prowadzącego skład podatkowy albo zarejestrowanego wysyłającego albo zarejestrowanego odbiorcy.

W sytuacji opisanej we wniosku dojdzie do zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy (w wyniku przekształcenia). Spółka będzie zatem obowiązana złożyć wniosek, o którym mowa w § 4 ust. 3 ww. rozporządzenia (poprzez zaktualizowanie danych tego podmiotu - jego nazwy, jak również innych, które mogą ulec zmianie, np. listy uprawnionych pracowników do komunikowania się z Systemem, itp.).

Reasumując, w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową Spółka nie będzie musiał ubiegać się o nowe zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego i zezwolenie zarejestrowanego odbiorcy oraz zachowa dotychczasowe numery akcyzowe wydane dla prowadzącego skład podatkowy, dla składu podatkowego oraz zarejestrowanego odbiorcy. Natomiast Spółka będzie zobowiązana do zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych podmiotu. Ponadto Spółka będzie musiała zaktualizować dane podmiotu w systemie EMCS.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* nieprawidłowe w zakresie aktualizacji danych w systemie EMCS,

* prawidłowe w pozostałym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.