IBPP4/4513-167/15/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 22 października 2015 r. (data wpływu 3 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego na oleje opałowe - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego na oleje opałowe.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. (dalej: X lub Spółka) jest podmiotem gospodarczym prowadzącym działalność głównie w zakresie obrotu paliwami. W ramach swojej działalności, Spółka sprzedaje swoim kontrahentom m.in. oleje opałowe z zastosowaniem obniżonej stawki podatku akcyzowego. Obrót wszystkimi rodzajami paliw z danym kontrahentem jest regulowany jedną umową handlową. O ile kontrahent ma przyznany limit kredytowy, to kontrahent dodatkowo ustanawia stosowne zabezpieczenia dla przyznanego w umowie limitu kredytowego (np. zabezpieczenie hipoteczne, gwarancja bankowa, weksel).

Z dniem 1 stycznia 2015 r. weszła w życie nowelizacja ustawy akcyzowej, która umożliwiła zastąpienie oświadczeń o przeznaczeniu olejów opałowych, oświadczeniem zawartym w okresowej umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą a nabywcą olejów opałowych.

Ze względu na fakt, że X sprzedaje oleje opałowe co do zasady kontrahentom, z którymi pozostaje w stałych stosunkach handlowych, Spółka zamierza zawrzeć w umowach z tymi podmiotami, ich oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych olejów na cele opałowe.

W umowie zawartej pomiędzy X a kontrahentem A, kontrahent A zamierza złożyć oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych olejów na cele opałowe o którym mowa w art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej.

Przedmiotowe oświadczenie będzie zawierało również informacje o rodzaju, typie oraz liczbie posiadanych urządzeń grzewczych przez kontrahenta A oraz miejscu tj. adresie, gdzie znajdują się te urządzenia. W związku z prowadzeniem działalności przez kontrahenta A, mogą wystąpić sytuacje w których zmianie ulegnie rodzaj, typ, liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych oraz miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia.

Spółka rozważa, czy w powyższym przypadku jest uprawniona do dokonywania dalszej sprzedaży olejów opałowych z "obniżoną stawką podatku akcyzowego, na podstawie dotychczasowego oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe złożonego przez kontrahenta A w okresowej umowie.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie.

Czy Spółka jest uprawniona do dokonywania dalszej sprzedaży olejów opałowych z obniżoną stawką podatku akcyzowego, na podstawie dotychczasowego oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe złożonego przez kontrahenta A w okresowej umowie, w przypadku gdy zmianie ulegnie rodzaj, typ lub liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, X jest uprawniona do dokonywania dalszej sprzedaży olejów opałowych z obniżoną stawką podatku akcyzowego, na podstawie dotychczasowego oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe złożonego przez kontrahenta A w okresowej umowie, w przypadku gdy zmianie ulegnie rodzaj, typ lub liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

W ocenie Spółki, kontrahent A składając X oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych olejów na cel opałowy w okresowej umowie, składa to oświadczenie w określonym momencie będącym momentem złożenia oświadczenia.

Jeżeli więc, na moment złożenia oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe w okresowej umowie, informacje objęte oświadczeniem dotyczące rodzaju, typu lub liczby posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsca tj. adresu gdzie znajdują się te urządzenia, są prawidłowe, to Spółka jest uprawniona do sprzedaży do tego kontrahenta olejów opałowych z zastosowaniem obniżonej stawki akcyzy, nawet gdy później zmianie ulegnie rodzaj, typ lub liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia.

Należy bowiem zauważyć, że regulacje akcyzowe nie nakazują dokonywać korekty złożonego oświadczenia w sytuacji, gdy zmianie ulegnie rodzaj, typ lub liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia.

X pragnie podkreślić, że w przypadku części dużych podmiotów nabywających oleje opałowe (w tym także w przypadku kontrahenta A), informacje w zakresie rodzaju, typu lub liczby posiadanych urządzeń grzewczych bądź miejsca tj. adresy gdzie znajdują się te urządzenia, zmieniają się bardzo często, co wynika ze specyfiki działalności takich podmiotów.

Tym samym, przyjęcie innego stanowiska niż powyżej wskazane powodowałoby, że złożone przez kontrahenta A w okresowej umowie oświadczenie o przeznaczeniu oleju na cele opałowe, musiałoby być bardzo często zmieniane, bądź kontrahent A musiałby ponownie składać takie oświadczenie (niekiedy nawet co kilka dni). Rozwiązanie takie byłoby nieefektywne i w praktyce uniemożliwiałoby składanie oświadczeń o przeznaczeniu olejów na cele opałowe w okresowych umowach, gdyż proces zawierania umów handlowych u dużych podmiotów jest długotrwały.

Podsumowując więc, zdaniem Spółki, X jest uprawniona do dokonywania dalszej sprzedaży olejów opałowych z obniżoną stawką podatku akcyzowego, na podstawie dotychczasowego oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe złożonego przez kontrahenta A w okresowej umowie, w przypadku gdy zmianie ulegnie rodzaj, typ lub liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. roku o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) zwaną dalej "ustawą", wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (art. 10 ust. 1 ustawy).

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 3 i ust. 5, powstaje z dniem wydania ich nabywcy (art. 10 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 89 ust. 5 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a, jest obowiązany w przypadku sprzedaży:

W myśl art. 89 ust. 6 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 7, powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jeżeli jest czytelnie podpisane, może być również złożone na wystawianej fakturze, ze wskazaniem rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia (art. 89 ust. 7 ustawy).

Z kolei zgodnie z art. 89 ust. 8 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 2, powinno zawierać:

Natomiast zgodnie z art. 89 ust. 8a ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów akcyzowych w ilości wynikającej z tej umowy, zawierającym dane określone w ust. 6 lub 8, pod warunkiem:

Osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej nabywająca wyroby akcyzowe określone w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a jest obowiązana do okazania sprzedawcy dokumentu, o którym mowa w ust. 8 pkt 1, w celu potwierdzenia jej tożsamości (art. 89 ust. 9 ustawy).

W myśl art. 89 ust. 10 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej jest obowiązany zastosować stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 albo odmówić sprzedaży tych wyrobów w przypadku, gdy:

Zgodnie z art. 89 ust. 14 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone, i udostępniane w celu kontroli.

W myśl art. 89 ust. 15 ustawy, miesięczne zestawienie oświadczeń powinno zawierać:

W przypadku gdy warunki, o których mowa w ust. 5-12, nie zostały spełnione i w wyniku postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego albo kontroli podatkowej ustalono, że wyroby, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a, nie zostały użyte do celów opałowych lub gdy nie ustalono nabywcy tych wyrobów, stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 (art. 89 ust. 16 ustawy).

Przepisy dotyczące składania wskazanych wyżej oświadczeń wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów opałowych. Między innymi na sprzedawców olejów przeznaczonych do celów opałowych nałożono szczególne obowiązki w zakresie składania oświadczeń o przeznaczeniu wyrobów uprawniającym do zastosowania niższych stawek akcyzy oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinny zawierać oświadczenia. Brzmienie przepisu określającego treść oświadczenia wskazuje, że uprawniony organ zamierzający dokonać kontroli obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy, powinien posiadać możliwość faktycznej weryfikacji ilości zużytego oleju. Informacje zawarte w oświadczeniu pozwalają organom podatkowym na stwierdzenie, czy olej nabyty na cele opałowe został faktycznie wykorzystany na te cele.

Z kolei, aby ułatwić dokonywanie obrotu przedmiotowymi wyrobami umożliwiono zastąpienie oświadczenia składanego przy każdej transakcji sprzedaży oleju opałowego oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych, przy spełnieniu określonych warunków.

Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Ponadto wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-I 85/00, wskazał, że wprowadzenie przywileju w zakresie podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

Mając na uwadze powyższe oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy "X " dokonuje dalszej sprzedaży olejów opałowych, na podstawie dotychczasowego oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe złożonego przez kontrahenta A w okresowej umowie w przypadku gdy zmienia ulegnie rodzaj, typ lub liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia - nie powinien stosować preferencyjnej stawki akcyzy, zgodnie z art. 89 ust. 8a ustawy, wobec wyrobów sprzedanych na podstawie tej okresowej umowy.

Powyższe wynika z faktu, że zasadą jest dla prawidłowej sprzedaży z obniżoną stawką akcyzy, że składana okresowa umowa musi zawierać wszystkie elementy określone w art. 89 ust. 6 bądź 8 w zależności od podmiotu nabywającego wyroby, w tym również rodzaj, typ oraz liczbę posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adres) gdzie znajdują się te urządzenia. Tym samym skoro oświadczenie nabywcy o przeznaczeniu oleju opałowego złożone przez kontrahenta w okresowej umowie nie będzie odzwierciedlać prawdziwych danych i Wnioskodawca jest w posiadaniu, na dzień sprzedaży, wiedzy, że ww. dane nie odpowiadają rzeczywistości, to nie powinien zastosować dla tej sprzedaży obniżonej stawki akcyzy. W przypadku bowiem, gdy w wyniku postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego, albo kontroli podatkowej zostanie ustalone, że sprzedany olej opałowy z obniżoną stawką akcyzy został sprzedany na podstawie przyjętych nieprawdziwych danych tj. nie zostały spełnione wszystkie warunki, o których mowa w art. 89 ust. 5-12 ustawy i zarazem nie został on zużyty do celów opałowych, to do sprzedaży tego oleju opałowego będzie miała zastosowanie stawka akcyzy określona w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Końcowo należy zaznaczyć, że nie ma przeszkód, aby do zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy, zainteresowane podmioty zawarły aneks do umowy okresowej lub zawarły nową umowę okresową w której zostanie w sposób prawidłowy podany rodzaj, typ lub liczba posiadanych przez kontrahenta A urządzeń grzewczych bądź miejsce tj. adres gdzie znajdują się te urządzenia.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.