IBPP4/4513-105/15/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 11 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia alkoholu etylowego używanego do produkcji produktów paszowych i weterynaryjnych - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2015 r. został złożony do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia alkoholu etylowego używanego do produkcji produktów paszowych i weterynaryjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

G.sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") zamierza prowadzić skład podatkowy, w którym, m.in. będzie zajmować się produkcją produktów paszowych, weterynaryjnych (dodatków oraz mieszanek paszowych) na bazie alkoholu etylowego. Spółka zamierza rozpocząć produkcję produktów paszowych po uzyskaniu zezwolenia na skład podatkowy - obecnie jest w trakcie prowadzonego postępowania w tym zakresie.

Produkty paszowe w wyrobie finalnym będą zawierały ok. 20-65% alkoholu etylowego. Produkty te będą wykorzystywane do celów paszowych, weterynaryjnych - jako dodatek paszowy lub mieszanka paszowa - funkcja: aromatyzowanie paszy właściwej oraz wykorzystanie prozdrowotnych właściwości ziół, w celu zapewnienia odporności i regulacji procesów metabolicznych, we wspomaganiu leczenia, zwiększenia wydajności chowu. Kod CN produkowanych wyrobów paszowych to CN 2309 lub 1302. Produkty będą dzielone ze względu na surowiec (ziele wykorzystane do produkcji), pakowane będą w opakowania 25 kg, 200 kg, 500 kg, 1000 kg. Nabywcy - firmy z branży paszowej, produkty kupowane od Spółki mogą:

Odbiorcami będą podmioty gospodarcze (firmy z branży paszowej oraz weterynaryjnej), stąd do każdej transakcji sprzedaży będzie wystawiana faktura VAT. Wyrób ten będzie produkowany z użyciem alkoholu etylowego skażonego zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353 z późn. zm.).

Alkohol etylowy będzie skażany w Spółce w składzie podatkowym, lub gdyby skażanie nie było możliwe z jakichś względów w składzie podatkowym będzie też nabywany w procedurze zawieszonego poboru akcyzy od innych podmiotów. W przypadku, gdy skażanie będzie odbywało się w składzie podatkowym Spółka będzie dokonywała skażania alkoholu etylowego o symbolu CN 2207 przy użyciu alkoholu izopropylowego (propan-2-ol), który będzie zaraz po zakończeniu procesu skażania wykorzystywany w składzie podatkowym do procesów produkcyjnych w zakresie produktów paszowych.

Reasumując, Spółka zamierza w składzie podatkowym, jako podmiot zużywający, produkować wyrób paszowy, weterynaryjny nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi na bazie alkoholu etylowego skażonego zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ustawy o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy alkohol etylowy zawarty w produktach paszowych, weterynaryjnych będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego.

2. Czy produkty paszowe, weterynaryjne Spółka będzie mogła wyprowadzać ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy.

3. Czy od nabywców wyrobów paszowych, weterynaryjnych Spółka będzie musiała zbierać dokumenty AKC-PR.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie "alkohol etylowy skażony środkami skażającymi określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353, z późn. zm.) i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia".

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy strukturalnej warunkiem zwolnienia alkoholu etylowego jest spełnienie dwóch przesłanek:

nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.

W świetle powyższych regulacji, należy zauważyć, iż w przedmiotowym stanie faktycznym spełnione będą wszystkie warunki do zastosowania wskazanego zwolnienia:

* alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji będzie skażony, zgodnie z powołanymi w przepisie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy akcyzowej regułami - skażenie przy użyciu alkoholu izopropylowego (propan-2-ol) - wymieniony w poz. 3 Załącznika nr 3 do Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 1108) oraz w poz. 2 Załącznika do Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 25 czerwca 2008 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 201) wykonującego postanowienie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353, z późn. zm.);

* produkt paszowy, weterynaryjny do którego produkcji będzie wykorzystywany alkohol tak skażony nie będzie przeznaczony do spożycia przez ludzi, alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji wchodzi w skład produktu finalnego, który będzie zawierał go ok. 20-65%;

* będzie zachodził przypadek, o którym mowa w art. 32 ust. 3 pkt 8 - zużycie skażonego alkoholu nastąpi przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający;

* spełnione będą warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 - Spółka jako prowadzący skład podatkowy, który w przedmiotowych stanie faktycznym występuje także jako podmiot zużywający będzie składać zabezpieczenie akcyzowe, prowadzić ewidencję wyrobów akcyzowych, a także jest zarejestrowana na podatek akcyzowy;

* Spółka jako prowadzący skład podatkowy wystąpi o wydanie stosownych norm zużycia i w tym zakresie będzie stosować zwolnienie akcyzowe na etapie produkcji.

W świetle powyższych regulacji należy zauważyć, iż zarówno etap zużycia alkoholu etylowego skażonego wykorzystywanego do produkcji wyrobów paszowych powinien korzystać ze zwolnienia akcyzowego w zakresie norm zużycia - bowiem w przedmiotowym stanie faktycznym spełnione zostają wszystkie warunki wymagane przepisami prawa (art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy akcyzowej) - jak też zwolniony powinien być sam wyrób wyprodukowany w składzie (wyrób paszowy) - wyrób nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi z zawartością alkoholu.

Ad. 2

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w odpowiedzi na pytanie 1 niniejszego wniosku, podmiot prowadzący skład podatkowy jest w przedmiotowym stanie faktycznym także podmiotem zużywającym. W związku z powyższym alkohol etylowy skażony zużyty do wyprodukowania wyrobu paszowego korzysta na etapie produkcji ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie, a konsekwencją tego jest także zwolnienie od akcyzy alkoholu zawartego już w wyrobie finalnym (wyrobie paszowym, weterynaryjnym), bowiem został on zużyty zgodnie z przeznaczeniem - do produkcji wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.

Wyprodukowane w składzie podatkowym wyroby paszowe, weterynaryjne z zawartością alkoholu, jako wyroby nieprzeznaczone do spożycia przez ludzi, będą mogły być wyprowadzane poza skład podatkowy poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy i bez uiszczania podatku akcyzowego od alkoholu etylowego zawartego w nich, bowiem alkohol ten został zużyty do ich wyprodukowania z zachowaniem warunków określonych w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy akcyzowej. Ich wyprowadzenie będzie dokumentowane wyłącznie fakturą VAT i wewnętrznym dokumentem magazynowym Spółki.

Ad 3.

Jak zostało powyżej w pkt 1 i 2 wskazane, w przedmiotowym stanie faktycznym podmiotem zużywającym jest skład podatkowy. To prowadzący skład podatkowy jest zobowiązany do bycia zarejestrowanym podatnikiem akcyzy. Podmioty nabywające wyroby paszowe od Spółki w przedmiotowym stanie faktycznym nie posiadają statusu podmiotów zużywających i nie muszą się rejestrować na podatek akcyzowy. Spółka nie musi zbierać od nich dokumentu AKC-PR, bowiem podmioty te nie muszą rejestrować się na podatek akcyzowy.

Podobne stanowisko przedstawione przez podatnika zostało uznane za prawidłowe w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 17 lutego 2015 r. sygn. IPPP3/443-1180/14-2/SM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 17 tego załącznika mieści się alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone (kod CN 2207); pod poz. 43 - alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj. (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy).

Skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego. (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy.)

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy, podmiot zużywający to podmiot:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie. (art. 92 ustawy)

Stosownie do art. 93 ust. 1 do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

W myśl art. 93 ust. 2 produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew.

Zgodnie zaś z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353, z późn. zm.) i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 1 lit.b.

W myśl art. 85 ust. 1 i 2 właściwy naczelnik urzędu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek:

Właściwy naczelnik urzędu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7, w drodze decyzji wydanej z urzędu dla poszczególnych podmiotów:

W myśl art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

Z przytoczonego wyżej przepisu ustawy o podatku akcyzowym wynika, że od podatku akcyzowego może być m.in. zwolnione zużycie skażonego alkoholu etylowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający. Wskazana czynności będzie zwolniona od opodatkowania, jeżeli zostaną spełnione trzy warunki określone w tym przepisie:

1. Alkohol etylowy musi być skażony jednym ze skażalników dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych,

2. Skażony alkohol etylowy musi zostać przeznaczony, a następnie wykorzystany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi,

3. Przy dokonywaniu czynności zwolnionych od podatku zostały zachowane warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Jednocześnie w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 1108) zamieszczony został "Wykaz środków skażających alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, służący do stosowania zwolnień od akcyzy". W poz. 3 tego załącznika wymieniono alkohol izopropylowy (propan-2-ol), którego minimalny dodatek do 1 hl alkoholu 100% vol wynosi 10 000 ml.

Zgodnie z § 8 ust. 3 tego rozporządzenia, środki skażające określone w załączniku nr 3 do rozporządzenia w lp. 1-18 mogą być stosowane jako środki skażające alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji dowolnych produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.

W myśl § 9 tego rozporządzenia, skażanie alkoholu etylowego środkami skażającymi określonymi w załączniku nr 3 do rozporządzenia odbywa się w obecności funkcjonariusza celnego.

Z opisu przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że G. sp. z o.o. zamierza prowadzić skład podatkowy, w którym, m.in. będzie zajmować się produkcją produktów paszowych, weterynaryjnych (dodatków oraz mieszanek paszowych) na bazie alkoholu etylowego. Spółka zamierza rozpocząć produkcję produktów paszowych po uzyskaniu zezwolenia na skład podatkowy - obecnie jest w trakcie prowadzonego postępowania w tym zakresie. Produkty paszowe w wyrobie finalnym będą zawierały ok. 20-65% alkoholu etylowego. Produkty te będą wykorzystywane do celów paszowych, weterynaryjnych - jako dodatek paszowy lub mieszanka paszowa - funkcja: aromatyzowanie paszy właściwej oraz wykorzystanie prozdrowotnych właściwości ziół, w celu zapewnienia odporności i regulacji procesów metabolicznych, we wspomaganiu leczenia, zwiększenia wydajności chowu. Kod CN produkowanych wyrobów paszowych to CN 2309 lub 1302. Produkty będą dzielone ze względu na surowiec (ziele wykorzystane do produkcji), pakowane będą w opakowania 25 kg, 200 kg, 500 kg, 1000 kg.

Nabywcy - firmy z branży paszowej, produkty kupowane od Spółki mogą:

Odbiorcami będą podmioty gospodarcze (firmy z branży paszowej oraz weterynaryjnej), stąd do każdej transakcji sprzedaży będzie wystawiana faktura VAT. Wyrób ten będzie produkowany z użyciem alkoholu etylowego skażonego zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353 z późn. zm.). Alkohol etylowy będzie skażany w Spółce w składzie podatkowym, lub gdyby skażanie nie było możliwe z jakichś względów w składzie podatkowym będzie też nabywany w procedurze zawieszonego poboru akcyzy od innych podmiotów.

W przypadku, gdy skażanie będzie odbywało się w składzie podatkowym Spółka będzie dokonywała skażania alkoholu etylowego o symbolu CN 2207 przy użyciu alkoholu izopropylowego (propan-2-ol), który będzie zaraz po zakończeniu procesu skażania wykorzystywany w składzie podatkowym do procesów produkcyjnych w zakresie produktów paszowych.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego zawartego w ww. wyrobie oraz kwestii możliwości wyprowadzenia tego wyrobu ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Analiza opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących regulacji z zakresu podatku akcyzowego prowadzi do wniosku, że stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Wnioskodawca będzie używał do produkcji opisanych wyrobów alkoholu etylowego skażonego zgodnie z wymogami określonymi przez polskiego ustawodawcę. Produkowane wyroby nie są przeznaczone do spożycia przez ludzi. Ponadto jak podkreśla Spółka, wymogi, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 są spełnione. Zatem skażony zgodnie z wymogami czyli prawidłowo skażony alkohol etylowy, zawarty w produktach paszowych i weterynaryjnych będzie podlegał zwolnieniu (zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy) od podatku akcyzowego. Ponadto sam wyrób nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż nie będzie on wyrobem akcyzowym określonym w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym. Lista wyrobów akcyzowych jak wskazano wcześniej zawarta jest w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym. W momencie wykorzystania skażonego alkoholu etylowego powstanie nowy wyrób klasyfikowany do kodu CN 2309 lub 1302, który sam nie jest już wyrobem akcyzowym.

Reasumując obrót wyrobem paszowym i weterynaryjnym o kodzie CN 2309 i 1302, który został wyprodukowany przy użyciu skażonego alkoholu etylowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Natomiast zawarty w tych wyrobach skażony alkohol jest zwolniony z podatku akcyzowego. Tym samym przedmiotowy wyrób będzie mógł zostać wyprowadzony poza procedura zawieszenia poboru akcyzy ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego od zawartego w nim zwolnionego z akcyzy skażonego alkoholu etylowego. Ponadto na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek posiadania od nabywców produktów paszowych i weterynaryjnych dokumentów AKC-PR.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Końcowo należy dodać, z dniem 1 stycznia 2016 r. w wyniku wejścia w życie ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1479) treść ustawy o podatku akcyzowym ulegnie zmianom.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białymstok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.