IBPP4/443-83/12/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku 2 lutego 2012 r. (data wpływu 10 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia dla wyrobów węglowych zużywanych do celów opałowych w dzierżawionej ciepłowni stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia dla wyrobów węglowych zużywanych do celów opałowych w dzierżawionej ciepłowni stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 kwietnia 2012 r., znak: IBPP4/443-83/12/PH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca, na podstawie decyzji z dnia 9 października 2002 r. w sprawie udzielenia koncesji na przesyłanie i dystrybucję ciepła oraz decyzji z dnia 29 maja 2008 r. w sprawie udzielenia koncesji na wytwarzanie ciepła posiada koncesję na wytwarzanie, dystrybucję i przesyłanie ciepła. W dniu 29 grudnia 2011 r. Wnioskodawca, aktem notarialnym zawiązał spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Zakład Energetyki Cieplnej wnosząc wkład niepieniężny (Ciepłownię) szczegółowo opisany w § 8 aktu założycielskiego spółki.

Wkład niepieniężny stanowiło: prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, prawo własności budynków, urządzeń i infrastruktury wykorzystywanej w celu prowadzenia przez spółkę działalności określonej w koncesji z dnia 9 października 2002 r. oraz koncesji z dnia 29 maja 2008 r., polegającej na wytwarzaniu przesyłaniu i dystrybucji ciepła.

Umową z dnia 30 grudnia 2011 r. Zakład Energetyki Cieplnej wydzierżawił całość przedsiębiorstwa (tekst jedn.: tzw. Ciepłownię) Wnioskodawcy.

Wydzierżawione przedsiębiorstwo w skład którego wchodzi Ciepłownia jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności określonej w koncesjach tj. produkcji, przesyłania i dystrybucji ciepła. W 2011 r. Ciepłownia, stanowiąca w tym czasie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy dokonała zakupu wyrobów węglowych (miału węglowego) na łączną kwotę 1.729.381,15 zł W tym samym roku Ciepłownia, tj. część przedsiębiorstwa, w związku z prowadzoną działalnością określoną w koncesjach uzyskała przychód z działalności ciepłowniczej w wysokości 3.327.858,14 zł.

Udział zakupu wyrobów węglowych (miału węglowego) w wartości produkcji sprzedanej wyniósł w 2011 r. ~51,97%.

Od dnia 29 grudnia 2011 r. zakład Ciepłownia na podstawie aktu założycielskiego funkcjonuje jako Zakład Energetyki Cieplnej. W ten sposób "Ciepłownia" osiągnęła całkowitą odrębność zarówno finansową jak i organizacyjną.

Następnie w wyniku zawarcia umowy dzierżawy z dnia 30 grudnia 2011 r. całość przedsiębiorstwa Zakład Energetyki Cieplnej stał się częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Jako, że umowa dzierżawy obejmowała całość przedsiębiorstwa, to zdaniem Wnioskodawcy, wydzierżawione przedsiębiorstwo stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, o którym mowa w art. 31a ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że w roku poprzedzającym udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wyniósł ~51,97% to zdaniem Wnioskodawcy Ciepłownia stanowiąca przedmiot umowy dzierżawy z dnia 30 grudnia 2011 r. powinna zostać uznana za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31a ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, a co za tym idzie zwolniona od akcyzy.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 7 maja 2012 r. Wnioskodawca wyjaśnił iż dzierżawiona przez Wnioskodawcę Ciepłownia stanowi:

Wnioskodawca prowadzi ewidencję wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z akcyzy zgodnie z art. 31a ust. 4-7 ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydzierżawione przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo Zakład Energetyki Cieplnej, służące Dzierżawcy do prowadzenia działalności określonej w koncesji polegającej na wytwarzaniu przesyłaniu i dystrybucji ciepła jest zakładem energochłonnym jako zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 31a ust. 10 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011. 108. 626 j.t.) i w związku z tym jest zwolnione od akcyzy.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako że umowa dzierżawy obejmowała całość przedsiębiorstwa, to zdaniem Wnioskodawcy, wydzierżawione przedsiębiorstwo stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, o którym mowa w art. 31a ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że w roku poprzedzającym udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wyniósł ~51,97% to zdaniem Wnioskodawcy Ciepłownia stanowiąca przedmiot umowy dzierżawy z dnia 30 grudnia 2011 r. powinna zostać uznana za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31a ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, a co za tym idzie zwolniona od akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, w poz. 20 pod kodem ex CN 2402 wymieniono węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 ustawodawca przewidział w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawkę podatku w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 88 ust. 1 i ust. 6 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15 oC lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe wyrobów węglowych, które wynoszą odpowiednio:

Stosownie do art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Przy czym w myśl art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiotem zużywającym jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

W myśl art. 31a ust. 2 pkt 8 ustawy, zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane przez zakłady energochłonne do celów opałowych.

Ponadto stosownie do art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

Zgodnie z art. 31a ust. 10 ustawy, przez zakłady energochłonne rozumie się podmioty, u których udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w skali roku poprzedzającego rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Stosownie do przepisów art. 31a ust. 4-7 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych. Ewidencja może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia. Ewidencja powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości otrzymanych wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania, oraz informacje o dokumentach dostawy i kodzie CN wyrobów węglowych. Ewidencja, oraz dokument dostawy powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy oraz sposób jej prowadzenia został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075, z późn. zm.).

I tak w myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, ewidencja, o której mowa w art. 31a ust. 4 i art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy, zwana dalej "ewidencją", zawiera:

Zgodnie z § 3 ust. 2a ww. rozporządzenia, ilość wyrobów węglowych wysłanych, otrzymanych lub zużytych wpisuje się do ewidencji według kodów CN w 1000 kg w sposób umożliwiający obliczenie ilości tych wyrobów.

Stosownie do § 4 ust. 4 ww. rozporządzenia, dopuszcza się wpisanie do ewidencji ilości zużytych wyrobów węglowych raz w miesiącu, po zweryfikowaniu jej podczas dokładnej i rzeczywistej kontroli zużycia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w dniu 29 grudnia 2011 r. Wnioskodawca, aktem notarialnym zawiązał spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Zakład Energetyki Cieplnej wnosząc wkład niepieniężny (Ciepłownię).

Wkład niepieniężny stanowiło: prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, prawo własności budynków, urządzeń i infrastruktury wykorzystywanej w celu prowadzenia przez spółkę działalności określonej w koncesjach, a polegającej na wytwarzaniu przesyłaniu i dystrybucji ciepła.

Umową z dnia 30 grudnia 2011 r. Zakład Energetyki Cieplnej wydzierżawił całość przedsiębiorstwa (tekst jedn.: tzw. Ciepłownię) Wnioskodawcy.

Wydzierżawione przedsiębiorstwo w skład którego wchodzi Ciepłownia jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności określonej w koncesjach tj. produkcji, przesyłania i dystrybucji ciepła. W 2011 r. Ciepłownia, stanowiąca w tym czasie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy dokonała zakupu wyrobów węglowych (miału węglowego) na łączną kwotę 1.729.381,15 zł W tym samym roku Ciepłownia, tj. część przedsiębiorstwa, w związku z prowadzoną działalnością określoną w koncesjach uzyskała przychód z działalności ciepłowniczej w wysokości 3.327.858,14 zł. Udział zakupu wyrobów węglowych (miału węglowego) w wartości produkcji sprzedanej wyniósł w 2011 r. ~51,97%. Od dnia 29 grudnia 2011 r. zakład Ciepłownia na podstawie aktu założycielskiego funkcjonuje jako Zakład Energetyki Cieplnej. W ten sposób "Ciepłownia" osiągnęła całkowitą odrębność zarówno finansową jak i organizacyjną. Następnie w wyniku zawarcia umowy dzierżawy z dnia 30 grudnia 2011 r. całość przedsiębiorstwa Zakład Energetyki Cieplnej stał się częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Dzierżawiona przez Wnioskodawcę Ciepłownia stanowi:

Wnioskodawca prowadzi ewidencję wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z akcyzy zgodnie z art. 31a ust. 4-7 ustawy.

Dokonując analizy powyższego, zwrócić należy uwagę na pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które zawarte jest w art. 31a ust. 10 ustawy. Stosownie do tego przepisu, zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Skoro zatem, jak wynika z opisu sprawy, opisana we wniosku dzierżawiona przez Wnioskodawcę ciepłownia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 31a ust. 10 ustawy, wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie i ponadto udział zakupu wyrobów węglowych w tej kotłowni w stosunku do wartości produkcji sprzedanej wynosił ~51,97%. (w skali roku poprzedzającego rok, w odniesieniu do którego ustalony został udział procentowy), to Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 pkt 8 ustawy, pod warunkiem prowadzenia - zgodnie z art. 31a ust. 4-7 ustawy - ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.