IBPP4/443-820/11/AŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 13 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 29 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym zadaniem pn. (...)- jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym zadaniem pn. "Remont drogi powiatowej...".

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 29 czerwca 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 17 czerwca 2011 r. znak: IBPP4/443-820/11/AŚ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma (Generalny Wykonawca), zajmująca się remontem dróg podpisała w maju 2010 r. umowę ze Skarbem Państwa-Generalnym Dyrektorem Dróg Krajowych i Autostrad (Inwestorem) na budowę autostrady. Celem realizacji tej inwestycji "Strony" zawarły w 2010 r. Porozumienie określające warunki korzystania przez "Generalnego Wykonawcę" z dróg publicznych będących w zarządzie Powiatu (Zarządca).

"Zarządca" stwierdza, że w wyniku realizacji Inwestycji oraz korzystania z dróg uzgodnionych z "Zarządcą" na podstawie Porozumienia, znacznemu pogorszeniu uległ stan bezpieczeństwa pieszych na tych drogach.

Mając na uwadze powyższe oraz działając na podstawie zawartego Porozumienia, "Zarządca" nakłada na "Generalnego Wykonawcę" obowiązek pokrycia części kosztów związanych z realizowanym przez Powiat Zadaniem pn. "Remont drogi powiatowej..." na zasadach wynikających z niniejszej Umowy.

Ww. Umowa określa zasady finansowania przez Strony opisanego wcześniej Zadania:

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7.

Projekt będzie realizowany w ramach zadań własnych Powiatu określonych ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.) z zakresu transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Efektem ww. projektu będzie przebudowana droga powiatowa, która będzie ogólnodostępna, publiczna i nieodpłatnie udostępniona wszystkim użytkownikom.

Towary i usługi zakupione przez Wnioskodawcę w celu realizacji zadania (...) nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Wnioskodawcę.

Droga (mienie) powstałe w wyniku realizacji projektu stanowić będzie własność Powiatu.

Generalny Wykonawca budowanego odcinka Autostrady, w celu dojazdu do terenu inwestycji korzysta z dróg powiatowych (w tym z drogi powiatowej, której dotyczy zawarta umowa) na mocy zawartego wcześniej z Zarządcą dróg powiatowych porozumienia. W związku z korzystaniem z drogi i jej zwiększonym obciążeniem następuje szybsza degradacja nawierzchni, a co za tym idzie pogorszenie się bezpieczeństwa korzystających z dróg. W związku z tym "Generalny Wykonawca" odcinka autostrady zlokalizowanego na terenie Powiatu...i Zarządca dróg powiatowych zawarli Umowę, na mocy której "Generalny Wykonawca" zobowiązuje się do zwrotu Powiatowi części kosztów poniesionych na remont tej drogi.

Inwestor, czyli Powiat zobowiązany jest do wyłonienia w przetargu nieograniczonym "Wykonawcy" remontu drogi, a po jego zakończeniu rozliczenia z Wykonawcą robót. Generalny Wykonawca odcinka autostrady zobowiązał się do zwrotu Zarządcy-Powiatowi drogi części poniesionych kosztów w kwocie określonej w umowie na podstawie wystawionej przez Powiat faktury (refaktury).

Podmiotem figurującym jako nabywca towarów i usług w fakturach dokumentujących nabywane towary i usług będzie Wnioskodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia podatku VAT w trybie art. 86 ust. 1 w związku z realizowanym przez Wnioskodawcę Zadaniem polegającym na remoncie drogi powiatowej, na podstawie otrzymanej od Wykonawcy faktury.

Powiat jest zarejestrowanym, czynnym płatnikiem podatku VAT, ale nie prowadzi działalności usługowej polegającej na wykonywaniu remontów, a jedynie wystawi "refakturę" dla Przedsiębiorstwa partycypującego w części kosztów realizowanego zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do odliczenia podatku VAT od faktury otrzymanej od wykonawcy w trybie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 1 marca 2004 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.) powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania powiatu należą zadania publiczne o charakterze ponadgminnym. W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu transportu zbiorowego i dróg publicznych (art. 4 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy samorządzie powiatowym).

Z treści wniosku wynika, że Powiat będzie realizował zadanie pn. "Remont drogi powiatowej...".

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7.

Projekt będzie realizowany w ramach zadań własnych Powiatu określonych ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym z zakresu transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Droga (mienie) powstałe w wyniku realizacji projektu stanowić będzie własność Powiatu.

Generalny Wykonawca budowanego odcinka Autostrady, w celu dojazdu do terenu inwestycji korzysta z dróg powiatowych (w tym z drogi powiatowej, której dotyczy ww. zadanie) na mocy zawartego wcześniej z Zarządcą-Powiatem dróg powiatowych porozumienia. W związku z korzystaniem z drogi i jej zwiększonym obciążeniem następuje szybsza degradacja nawierzchni, a co za tym idzie pogorszenie się bezpieczeństwa korzystających z dróg. W związku z tym "Generalny Wykonawca" odcinka autostrady zlokalizowanego na terenie Powiatu i Wnioskodawca zawarli Umowę, na mocy której "Generalny Wykonawca" zobowiązuje się do zwrotu Powiatowi części kosztów poniesionych na remont tej drogi.

Inwestor, czyli Powiat zobowiązany jest do wyłonienia w przetargu nieograniczonym "Wykonawcy" remontu drogi, a po jego zakończeniu rozliczenia z Wykonawcą robót. Generalny Wykonawca odcinka autostrady zobowiązał się do zwrotu Zarządcy drogi części poniesionych kosztów w kwocie określonej w umowie na podstawie wystawionej przez Powiat faktury (refaktury).

Podmiotem figurującym jako nabywca towarów i usług w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi będzie Wnioskodawca.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług natomiast - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powyższego wynika, iż w rozumieniu ww. przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zauważyć tutaj jednakże należy, iż jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, iż czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związane z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z późn. zm.), drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

Drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

Stosownie do unormowań zawartych w art. 6a ust. 1 ustawy o drogach publicznych do dróg powiatowych zalicza się drogi inne niż określone w art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1, stanowiące połączenia miast będących siedzibami powiatów z siedzibami gmin i siedzib gmin między sobą

W myśl art. 19 ust. 1 cyt. ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Ust. 2 pkt 3 ww. artykułu stanowi, że Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg powiatowych - zarząd powiatu.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. Nr 267, poz. 2251 z późn. zm.) budowa, przebudowa, remont, utrzymanie i ochrona dróg publicznych mogą być realizowane przy udziale środków rzeczowych i pieniężnych świadczonych przez osoby fizyczne i osoby prawne, krajowe i zagraniczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, w tym w ramach partnerstwa publiczno-prywatnego.

Należy jednak zauważyć, iż zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r.; § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. oraz obowiązującym od 6 kwietnia 2011 r. § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze regulacje prawne wynikające z wyżej wymienionych przepisów oraz wynikający z treści wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca na mocy umowy cywilno-prawnej (Porozumienie zawarte w 2010 r., określające warunki korzystania przez "Generalnego Wykonawcę" z dróg publicznych będących w zarządzie Powiatu (Zarządca), nakładające na "Generalnego Wykonawcę" obowiązek pokrycia części kosztów związanych z realizowanym przez Powiat Zadaniem pn. "Remont drogi powiatowej...") zobowiązał się w zamian za wynagrodzenie (200 000 PLN) do naprawy drogi powiatowej, która została zniszczona przez Firmę "Generalnego Wykonawcę" budującego autostradę na skutek szybszej degradacji nawierzchni spowodowanej zwiększonym obciążeniem. Treść wniosku wskazuje, że Wnioskodawca w zamian za zobowiązanie finansowe (zwrot kosztów naprawy uszkodzonej drogi powiatowej) pozwolił "Generalnemu Wykonawcy" budującemu autostradę na ponadnormatywne korzystanie z drogi powiatowej.

W ocenie tut. organu, stwierdzić należy, iż niewątpliwie w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz "Generalnego Wykonawcy" w części dotyczącej remontu drogi powiatowej, której koszty zostaną pokryte przez "Generalnego Wykonawcę". Tym samym nie sposób się w tej części zgodzić ze wskazaniem Wnioskodawcy, że "Towary i usługi zakupione w celu realizacji zadania "Remont drogi powiatowej nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Wnioskodawcę."

Treść umowy cywilnoprawnej (Porozumienia) zawartego w 2010 r. z "Generalnym Wykonawcą" wskazuje na ewidentny stosunek zobowiązaniowy pomiędzy Powiatem a "Generalnym Wykonawcą". W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze skonkretyzowanym świadczeniem, które zostanie wykonane w ramach umowy zobowiązaniowej między dwoma określonymi stronami transakcji, oraz dla którego istnieć będzie bezpośredni konsument ("Generalny Wykonawca") odnoszący korzyść o charakterze majątkowym (w wyniku ponadnormatywnego wykorzystania drogi powiatowej mógł zrealizować inwestycję polegającą na budowie autostrady).

Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej (Porozumienia) z "Generalnym Wykonawcą" w efekcie przedmiotowego projektu w części dotyczącej remontu drogi powiatowej (sfinansowanej przez "Generalnego Wykonawcę") świadczyć będzie usługi, które nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ przedmiotowe czynności będą wykonywane w ramach zawartej umowy cywilnoprawnej.

Nadmienia się, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy obowiązani są wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży. W przypadku, o którym mowa wyżej Wnioskodawca powinien wystawić fakturę "Generalnemu wykonawcy".

Tym samym, z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w części sfinansowanej przez "Generalnego Wykonawcę".

Tym samym stanowisko Wnioskodawca należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.