IBPP4/443-633/10/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2010 r. (data wpływu 29 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wkładu własnego wnoszonego przez beneficjentów za wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług oraz dokumentowania wniesionego wkładu własnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów w zakresie w zakresie uznania wkładu własnego wnoszonego przez beneficjentów za wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług oraz dokumentowania wniesionego wkładu własnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest firmą szkoleniową. Prowadzi m.in. projekt, na realizację którego otrzymuje środki w formie dotacji rozwojowej od instytucji pośredniczącej. Projekt wykonywany jest w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL) i w części finansowany jest z Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS). Wnioskodawca zawiera z Instytucją Wdrażającą (Samorządem Województwa - Wojewódzkim Urzędem Pracy) umowę o dofinansowanie projektu.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca jako projektodawca zobowiązany jest do przeprowadzenia cyklu szkoleń w ramach zamkniętego projektu szkoleniowego na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Na podstawie zawartej umowy "Instytucja Wdrażająca" przyzna Wnioskodawcy dofinansowanie na realizację projektu w wysokości 60% wydatków kwalifikowanych projektu. Wydatki kwalifikowane obejmują bezpośrednie koszty szkoleń tj. wynagrodzenie wykładowców, koszty wynajmu sal wykładowych, koszty zakupu materiałów szkoleniowych, koszty wyżywienia uczestników szkoleń, koszty wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas uczestnictwa w szkoleniu oraz koszty ogólne związane z techniczną obsługą projektu.

Zgodnie z zasadami realizacji projektów dofinansowanych ze środków EFS, podmioty, których pracownicy uczestniczą w projekcie szkoleniowym, zobowiązane są do współfinansowania projektu i wniesienia "wkładu własnego" - pozostałe 40%. W przedmiotowym projekcie pracodawca wnosi do projektu wkład własny w formie mieszanej tzn. częściowo w formie wynagrodzeń wypłacanych na rzecz pracowników (uczestników projektu szkoleniowego) i częściowo w formie gotówkowej. Wysokość "wkładu własnego" w podziale na wkład własny w postaci gotówki i wkład własny w postaci wynagrodzeń uczestników szkoleń wynika z zaakceptowanego przez Instytucję Wdrażającą budżetu projektu, a także umowy szkoleniowej zawartej przez Wnioskodawcę z beneficjentem, na rzecz którego realizowany jest projekt.

Na udokumentowanie wysokości wkładu własnego w postaci wynagrodzeń pracodawca składa Wnioskodawcy oświadczenie poświadczające wysokość wkładu w postaci wynagrodzeń. Pozostała część wkładu własnego wpłacana jest na wyodrębniony dla celów projektu rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W związku z realizacją projektu szkoleniowego Wnioskodawca nie będzie realizował zysku.

Kwoty otrzymanego dofinansowania oraz wkładu własnego w całości pokrywają wyłącznie wydatki kwalifikowane projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, realizując projekt świadczy on na rzecz podmiotu, dla którego jest on realizowany odpłatne usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przy czym wynagrodzeniem za te usługi jest wartość "wkładu własnego". Powyższe stanowisko wynika z tego, że korzystając z usługi objętej danym projektem, podmiot na rzecz którego realizowany jest projekt niewątpliwie uzyskuje "świadczenie" w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Warunkiem skorzystania z tego świadczenia jest wniesienie do projektu "wkładu własnego". Tym samym wartość tę należy w całości uznać za wynagrodzenie za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę.

Wobec powyższego nie ma wątpliwości, że w przedmiotowym stanie faktycznym mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy faktura powinna być wystawiona na kwotę wkładu własnego beneficjenta pomocy - przedsiębiorcy. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Zdaniem Wnioskodawcy wnoszony "wkład własny" jest wynagrodzeniem za świadczone usługi szkoleniowe i stanowi obrót, który podlega opodatkowaniu i powinien być, na podstawie art. 106 ust. 4 ustawy, udokumentowany fakturą VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy o VAT nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako "transakcji odpłatnej" w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W myślą art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT i należy przez nie rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest firmą szkoleniową. Prowadzi m.in. projekt, na realizację którego otrzymuje środki w formie dotacji rozwojowej od instytucji pośredniczącej. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca jako projektodawca zobowiązany jest do przeprowadzenia cyklu szkoleń w ramach zamkniętego projektu szkoleniowego na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Na podstawie zawartej umowy "Instytucja Wdrażająca" przyzna Wnioskodawcy dofinansowanie na realizację projektu w wysokości 60% wydatków kwalifikowanych projektu. Wydatki kwalifikowane obejmują bezpośrednie koszty szkoleń tj. wynagrodzenie wykładowców, koszty wynajmu sal wykładowych, koszty zakupu materiałów szkoleniowych, koszty wyżywienia uczestników szkoleń, koszty wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas uczestnictwa w szkoleniu oraz koszty ogólne związane z techniczną obsługą projektu.

Zgodnie z zasadami realizacji projektów dofinansowanych ze środków EFS, podmioty, których pracownicy uczestniczą w projekcie szkoleniowym, zobowiązane są do współfinansowania projektu i wniesienia "wkładu własnego" - pozostałe 40%. W przedmiotowym projekcie pracodawca wnosi do projektu wkład własny w formie mieszanej tzn. częściowo w formie wynagrodzeń wypłacanych na rzecz pracowników (uczestników projektu szkoleniowego) i częściowo w formie gotówkowej. Wysokość "wkładu własnego" w podziale na wkład własny w postaci gotówki i wkład własny w postaci wynagrodzeń uczestników szkoleń wynika z zaakceptowanego przez Instytucję Wdrażającą budżetu projektu, a także umowy szkoleniowej zawartej przez Wnioskodawcę z beneficjentem, na rzecz którego realizowany jest projekt.

Na udokumentowanie wysokości wkładu własnego w postaci wynagrodzeń pracodawca składa Wnioskodawcy oświadczenie poświadczające wysokość wkładu w postaci wynagrodzeń. Pozostała część wkładu własnego wpłacana jest na wyodrębniony dla celów projektu rachunek bankowy Wnioskodawcy. W związku z realizacją projektu szkoleniowego Wnioskodawca nie będzie realizował zysku.

Z powyższego wynika, iż w ramach realizacji projektu Wnioskodawca świadczy usługi, za które pobierana jest opłata od przedsiębiorców w postaci wkładu pieniężnego.

Jak wskazano powyżej decydującym kryterium dla określenia, czy świadczenie jest odpłatne czy nie, jest pobranie zapłaty za świadczenie, nie ma natomiast znaczenia wysokość tej zapłaty.

Dla opodatkowania danej czynności nie jest istotnym czy wykonanie tej czynności prowadzi do powstania po stronie świadczącego zysku czy też straty. Opodatkowaniu bowiem podatkiem VAT podlega każde świadczenie, za które zostało wypłacone wynagrodzenie.

Zatem w oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż w ramach realizowanego projektu Wnioskodawca przeprowadza szkolenia, które stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wkłady własne przedsiębiorców, których pracownicy uczestniczą w szkoleniach są związane z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego programu szkoleniowego, w związku z czym są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług szkoleniowych. Wkład własny może być wnoszony w dwóch formach: wkładu pieniężnego oraz wkładu w wynagrodzenie.

Wkłady pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenia tych usług. Tym samym zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, otrzymany wkład pieniężny stanowi obrót podlegający opodatkowaniu według właściwej stawki VAT. Bowiem z przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż na obrót składają się: kwota należna obejmująca całość świadczenie należnego od nabywcy (pomniejszona o kwotę podatku należnego). Tak więc otrzymany wkład pieniężny od pracodawców stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując projekt będący przedmiotem zapytania, świadczy odpłatne usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, przy czym wynagrodzeniem za te usługi jest otrzymana kwota "wkładu pieniężnego" od przedsiębiorców.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4, 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem udokumentowanie wkładu pieniężnego przedsiębiorcy powinno nastąpić w drodze wystawienia faktury VAT.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż wkłady własne przedsiębiorców wnoszone w formie wynagrodzeń wypłacanych na rzecz pracowników (uczestników projektu szkoleniowego), są niewątpliwie również związane z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego programu szkoleniowego i są bezpośrednimi kosztami szkolenia.

Jednakże wkłady własne przedsiębiorców w wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas uczestnictwa w szkoleniu, nie stanowią zapłaty za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów. Wynagrodzenie za pracę to obligatoryjne świadczenie należne pracownikowi od pracodawcy. Wynagrodzenia te stanowią wprawdzie element kalkulacyjny szkolenia, lecz same w sobie nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle powyższego wkłady własne w wynagrodzenia nie stanowią kwoty należnej z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani też z tytułu odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, tym samym nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT i nie stanowią obrotu, o którym mowa w art. 29 ustawy o VAT. Jako czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT nie powinny dokumentowane być fakturami VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując projekt będący przedmiotem wniosku, świadczy odpłatne usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, przy czym wynagrodzeniem za te usługi jest otrzymana kwota wkładu własnego od przedsiębiorców wnoszonego w formie pieniężnej. Natomiast wkłady własne przedsiębiorców w wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas uczestnictwa w szkoleniu, nie stanowią zapłaty za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów.

Zatem faktura powinna być wystawiona wyłącznie na kwotę wkładu wnoszonego przez przedsiębiorców w formie pieniężnej.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie uznania "wkładu własnego" wnoszonego przez beneficjentów w formie pieniężnej i w formie wynagrodzeń pracowników za czas uczestnictwa w szkoleniu za zapłatę (wynagrodzenie) z tytułu świadczonych usług szkoleniowych oraz dokumentowania wniesionego wkładu własnego, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.