IBPP4/443-472/14/BP - Moment określenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia urządzenia przeznaczonego do oczyszczalni ścieków.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 października 2014 r. (data wpływu 7 października 2014 r.), o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu określenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia urządzenia przeznaczonego do oczyszczalni ścieków - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2014 r. został złożony do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu określenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia urządzenia przeznaczonego do oczyszczalni ścieków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka cywilna zakupuje urządzenia przeznaczone do oczyszczalni ścieków od podmiotu szwedzkiego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Podmiot szwedzki w ramach jednego zamówienia wystawia kilka faktur (nie są to faktury zaliczkowe).

1. Pierwsza faktura opiewa na ok. 10-15% i na niej są wymieniony zamówione towary, numer zamówienia i miejsce dostaw (nazwa oczyszczalni ścieków). Powyższa faktura nie dokumentuje faktycznej dostawy towarów, jest fakturą za projekt.

2. Druga faktura dokumentuje 35% wartości zamówienia i zawiera takie same treści jak pierwsza faktura i też nie dokumentuje faktycznej dostawy towaru gdyż jest wystawiana po wyprodukowaniu urządzenia. Po tej fakturze następuje fizyczna dostawa zamówionego towaru we wskazanym przez odbiorcę terminie.

3. Trzecia faktura opiewa na około 25% wartości zamówienia i jest wystawiana po faktycznej dostawie zamówionych towarów na teren oczyszczalni i potwierdzeniu przez zamawiającego kompletności dostawy. Mamy tutaj do czynienie z sytuacją, w której kontrahent dostarczył cały zamówiony przez nas towar, natomiast zafakturował ok. 70-75% jego wartości (tekst jedn.: mamy wystawioną fakturę pierwszą, drugą i trzecią), powyższa faktura dodatkowo zawiera wagę dostarczanych towarów. Dostawa nastąpiła w momencie wystawienia tej, trzeciej faktury i wtedy też nastąpiło nabycie przez firmę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (mimo, iż nie została zafakturowana cała wartość otrzymanej dostawy - która to będzie zafakturowana w czwartej fakturze).

4. Po zmontowaniu i sprawdzeniu działania urządzeń otrzymujemy ostatnią czwartą fakturę na wartość pozostałą do zafakturowania. (z tą faktura nie ma dostawy faktycznej towarów, gdyż dostawa faktyczna przychodzi do nas przed trzecią fakturą).

Informacje dodatkowe:

* urządzenie do oczyszczania ścieków nie było instalowane lub montowane (z próbnym uruchomieniem lub bez niego) przez dokonującego dostawy lub przez inny podmiot działający na jego rzecz.

* montażu i sprawdzenia urządzenia do oczyszczalni ścieków dokonuje spółka "X"

* zakup urządzenia należy traktować jako świadczenie kompleksowe.

* przewiezienie towaru na terytorium Polski następuje przed wystawieniem faktury trzeciej

* przez słowo "faktyczna dostawa" Wnioskodawca ma na myśli fizyczną dostawę zamawianych towarów.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku dotyczy stanu prawnego roku 2014.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jako wartość (podstawa opodatkowania) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (przy dostawie numer trzy) należy ująć w dniu wystawienia faktury przez dostawcę (faktura wystawiona do 15-go następnego miesiąca po miesiącu dostawy) wartość całej faktycznej dostawy (tekst jedn.: obejmującą wartość faktur od jeden do trzech plus wartość końcowa kontraktu tj. wartość faktury numer cztery) czy też tylko wartość, która została przez dostawcę zafakturowana.

Zdaniem Wnioskodawcy, w dniu wystawienia faktury numer trzy po dostawie towarów (a wystawionej przed 15-ym następnego miesiąca) należy ująć całą wartość kontraktu, obejmującą zarówno faktury od pierwszej do trzeciej jak i też końcową wartość kontraktu, która to będzie w przyszłości zafakturowana przez dostawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Powyższy przepis wprowadza powszechność opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Natomiast art. 9 ust. 2 ustawy stanowi, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ma miejsce pod warunkiem, że:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika - art. 11 ust. 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność nabycia towarów. Należny podatek z tytułu obrotu rozliczany jest przez nabywcę towaru w państwie, do którego następuje dostawa towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej). Podkreślić jednakże należy, że niewłaściwe rozpoznanie przez kontrahenta zagranicznego jego dostawy, nie powoduje braku wystąpienia u polskiego nabywcy wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podobnie - zadeklarowanie przez kontrahenta zagranicznego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje, że u polskiego nabywcy automatycznie dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

* po pierwsze, podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel; zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa,

* po drugie, w wyniku dokonanej dostawy towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Co do zasady obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Należy przy tym zauważyć, że w przypadku wystawienia faktury przed dostawą nie powstaje obowiązek podatkowy. Obowiązek podatkowy powstanie w stosunku do faktur wystawionych po dostawie towarów, które w wyniku tej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium kraju z innego państwa członkowskiego. W przypadku gdy faktura jest wystawiona pomiędzy dostawą towarów, a 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w przypadku faktur wystawionych po 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, obowiązek podatkowy powstanie 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru.

Do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. 4-6, stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11 (art. 30a ust. 1 ustawy).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Natomiast w myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka cywilna zakupuje urządzenia przeznaczone do oczyszczalni ścieków od podmiotu szwedzkiego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Podmiot szwedzki w ramach jednego zamówienia wystawia kilka faktur (nie są to faktury zaliczkowe).

Pierwsza faktura opiewa na ok. 10-15% i na niej są wymieniony zamówione towary, numer zamówienia i miejsce dostaw (nazwa oczyszczalni ścieków). Powyższa faktura nie dokumentuje faktycznej dostawy towarów, jest fakturą za projekt.

Druga faktura dokumentuje 35% wartości zamówienia i zawiera takie same treści jak pierwsza faktura i też nie dokumentuje faktycznej dostawy towaru gdyż jest wystawiana po wyprodukowaniu urządzenia. Po tej fakturze następuje fizyczna dostawa zamówionego towaru we wskazanym przez odbiorcę terminie.

Trzecia faktura opiewa na około 25% wartości zamówienia i jest wystawiana po faktycznej dostawie zamówionych towarów na teren oczyszczalni i potwierdzeniu przez zamawiającego kompletności dostawy. Mamy tutaj do czynienie z sytuacją, w której kontrahent dostarczył cały zamówiony przez nas towar, natomiast zafakturował ok. 70-75% jego wartości (tekst jedn.: mamy wystawioną fakturę pierwszą, drugą i trzecią), powyższa faktura dodatkowo zawiera wagę dostarczanych towarów. Dostawa nastąpiła w momencie wystawienia tej, trzeciej faktury i wtedy też nastąpiło nabycie przez firmę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (mimo, iż nie została zafakturowana cała wartość otrzymanej dostawy - która to będzie zafakturowana w czwartej fakturze).

Po zmontowaniu i sprawdzeniu działania urządzeń otrzymujemy ostatnią czwartą fakturę na wartość pozostałą do zafakturowania. (z tą faktura nie ma dostawy faktycznej towarów, gdyż dostawa faktyczna przychodzi do nas przed trzecią fakturą).

Wnioskodawcy ma wątpliwości w jaki sposób należy ustalić w opisanej sytuacji tj. przy dostawie nr 3 podstawę opodatkowania.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że pierwsza, druga i czwarta faktura nie są fakturami dokumentującymi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Tym też samym ich wystawienie nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego wobec tego ww. przepisy dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego nie mają w stosunku do nich zastosowania. Natomiast trzecia faktura dokumentuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Ponadto w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stosuje się odpowiednio zasady ogólne ustalania podstawy opodatkowania. Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że jako podstawę opodatkowania przyjąć należy kwotę jaką dokonujący dostawy towaru otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży towaru. Tym samym w dniu wystawienia faktury numer trzy należy ująć całą wartość kontraktu, obejmującą zarówno faktury od pierwszej do trzeciej jak i też końcową wartość kontraktu (faktura numer cztery), która to będzie w przyszłości zafakturowana przez dostawcę.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.