IBPP4/443-316/11/EJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie założenia rejestru zakupów - jest prawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie założenia rejestru zakupów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 2 lutego 2011 r. znak: IBPP4/443-13/11/EJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2008 r. (lata 2005-2007 to Urząd Gminy był podatnikiem podatku VAT). Składa do właściwego urzędu skarbowego comiesięczne deklaracje VAT-7, jedynie odprowadzając podatek należny bez odliczeń podatku naliczonego.

Wnioskodawca realizuje zadanie inwestycyjne pn. "..." z dofinansowaniem ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013 zgodnie z umową nr X. Dofinansowanie to kwota 24.028.053,29 zł (VAT jako niekwalifikowany). Okres realizacji inwestycji przewidziany na lata 2007-2015. Wartość inwestycji planowana zgodnie z ww. umową to 40.063.086,71 zł.

Obecnie w Gminie usługi w zakresie rozpowszechniania wody i usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów wykonuje jej jednostka organizacyjna, działająca w formie zakładu budżetowego (ZGK). Zakład ten jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym jako "podatnik VAT czynny". Jest on podatnikiem odrębnym od Wnioskodawcy. Wykonuje przede wszystkim usługi komunalne na rzecz mieszkańców i innych podmiotów z terenu Gminy, w tym między innymi w zakresie usług związanych z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków. Planowane jest utworzenie - w miejsce dotychczasowego zakładu budżetowego - spółki komunalnej, która w ramach gospodarki komunalnej wykonywać będzie zadania w zakresie rozprowadzania wody i odprowadzania ścieków. Powstały w wyniku zrealizowania inwestycji majątek będący własnością Gminy zostanie przekazany do eksploatacji nowoutworzonej spółce komunalnej na podstawie umowy dzierżawy. Wystawiane będą faktury VAT na spółkę przez Gminę. W tym przypadku Gmina będzie uzyskiwała dochody z tytułu dzierżawy tej sieci kanalizacyjnej.

W piśmie z dnia 10 lutego 2011 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że inwestycja "..." jest inwestycją w trakcie realizacji, w wyniku której nie powstały jeszcze środki trwałe i żadna część inwestycji nie jest dopuszczona do obrotu, nie generuje jakichkolwiek obrotów. Obecnie też nie służy żadnym czynnościom opodatkowanym, zwolnionym, czy też nieopodatkowanym podatkiem VAT. Ponadto wskazano, że umowa dzierżawy mienia, które powstanie w wyniku realizacji projektu "..." zostanie podpisana dopiero po odbiorze końcowym inwestycji. Termin zakończenia inwestycji określony w umowie z wykonawcami to 30 września 2012 r. Decyzje o przekształceniu ZGK w spółkę komunalną gminy podjęła Rada Gminy uchwałą z dnia 5 marca 2009 r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego, w celu utworzenia spółki z o.o. Przekształcenie ZGK w spółkę nie nastąpiło jednak w związku ze staraniami gminy o uzyskanie dofinansowania ze środków Unii Europejskiej do projektu do projektu "..." w ramach PO Infrastruktura i Środowisko. We wniosku o dofinansowanie do realizacji projektu określone, że po zakończeniu realizacji mienie wytworzone w ramach projektu zostanie przekazane ZGK jako zakładowi budżetowemu gminy. Umowę na dofinansowanie do realizacji projektu "..." Wnioskodawca podpisał z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w dniu 26 lutego 2010 r. W dniu 18 maja 2010 r. gmina wystąpiła do WFOŚIGW z zapytaniem czy przekształcenie ZGK w spółkę komunalną gminy nie spowoduje utraty dofinansowania z PO IiŚ. W tej sprawie odbyło się również w czerwcu 2010 r. spotkanie przedstawicieli gminy z przedstawicielami WFOŚiGW, w rezultacie którego ustalono, że gmina przedłoży analizę instytucjonalną przedsięwzięcia, z której wynikało będzie, że przekształcenie ZGK w spółkę będzie wyborem najbardziej efektywnej opcji. Gmina zleciła opracowanie tejże analizy firmie konsultingowej E. Analiza ukończona w listopadzie 2010 r. wskazywała, że najbardziej efektywnym wariantem wykorzystania majątku powstałego na skutek realizacji ww. projektu będzie przekształcenie ZGK w spółkę komunalną własności gminy i wydzierżawienie jej majątku w postaci infrastruktury kanalizacyjnej wytworzonej podczas realizacji projektu. Ponadto analiza stwierdza m.in. "powstanie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością daje szanse na przeliczenie na nowo zasad finansowania projektu w chwili obecnej i w przyszłości, a także dynamicznego kształtowania poziomu dochodów zarówno gminy jak i spółki". Powyższą analizę gmina przedstawiła dla WFOŚiGW w dniu 2 grudnia 2010 r. decydując się na takie właśnie rozwiązanie instytucjonalne polegające na przekształceniu ZGK w spółkę i następnie wydzierżawienie jej majątku powstałego w wyniku realizacji projektu. Do dnia dzisiejszego WFOŚiGW nie odpowiedział na piśmie w tej sprawie, jakkolwiek przyjmując, że taka zmiana operatora zostanie zaakceptowana, rozlicza od początku wnioski o płatność Gminy w kwotach netto (począwszy od pierwszego wniosku złożonego w dniu 31 października 2010 r.).

Gmina dokonała rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, stając się czynnym podatnikiem VAT od 1 stycznia 2008 r. Od 9 kwietnia 2005 r. to Urząd Gminy był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i składał deklaracje VAT-7 wraz z rozliczeniami czynności przypisanych Gminie. Sytuacja taka miała miejsce do 31 grudnia 2007 r., kiedy to Urząd Gminy został wyrejestrowany zgłoszeniem VAT-Z.

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną dla Gminy z dnia 24 października 2007 r. podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina będzie musiała założyć rejestr na wszystkie zakupy dokonywane przez Gminę, czy musi założyć jedynie na te faktury, których będzie dotyczyło odliczenie VAT naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina powinna założyć rejestr zakupów, w których ewidencjonowałaby zakupy tylko związane z odliczeniem podatku VAT od ww. inwestycji. Większość zakupów związana jest z wykonywaniem zadań własnych Gminy nałożonych ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina w tym zakresie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 6) i nie ma prawa do odliczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestie ewidencji w zakresie podatku VAT reguluje art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Stosownie do tego przepisu podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

W art. 90 do którego odsyła ww. przepis w ust. 1 zapisano, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż ustawodawca nie narzuca odgórnie formy prowadzenia ewidencji. Przepisy w zakresie ewidencji narzucają jedynie minimalny wymóg informacji jakie winna zawierać ewidencja czyli:

* dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,

* wysokość podatku należnego,

* kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego,

* kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,

* odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,

* inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Wskazać należy, że zobowiązania w podatku od towarów i usług powstają na mocy samego prawa. Jednocześnie w zakresie rozliczania się z podatku znajduje zastosowanie mechanizm samoobliczenia podatku, co następuje poprzez wypełnienie i złożenie deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W związku z tak przyjętym modelem powstawania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, a także przyjętym sposobem rozliczania się z podatku, szczególnej wagi nabiera obowiązek odpowiedniego utrwalania wszelkich danych mających znaczenie dla wymiaru podatku. Ustawa przyjmuje zasadę utrwalania tych danych w ramach ewidencji prowadzonych przez podatnika, których obowiązek prowadzenia nakłada na podatnika przywołany powyżej art. 109 ust. 3 ustawy.

Treść unormowań w zakresie prowadzenia ewidencji dla potrzeb rozliczania podatku VAT wskazuje, że w ewidencji ujawniane są między innymi kwoty podatku naliczonego, ale wyłącznie te, które podlegają odliczeniu. Ustawodawca nie wprowadza obowiązku ujawniania w ewidencji wszystkich kwot podatku naliczonego. Zawarciu w deklaracji VAT-7 podlegają tylko te kwoty, które mogą obniżać podatek należny.

Wobec tego w przypadku gdy podatnik nie korzysta z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego lub prawo takie mu co do zasady nie przysługuje, nie ciąży na nim obowiązek ujawniania w ewidencji kwot podatku naliczonego, a tym samym nie na obowiązku prowadzenia ewidencji zakupów dla celów podatku VAT.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że na Wnioskodawcy nie ciąży wymóg prowadzenia rejestru wszystkich zakupów dokonywanych przez Wnioskodawcę, a jedynie rejestr zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym stanowisko Gminy, iż powinna założyć rejestr zakupów, w których ewidencjonowałaby zakupy tylko związane z odliczeniem podatku naliczonego (w tym związanych z nabyciem towarów i usług w ramach realizowanej inwestycji pn. "..."), należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, tut. organ pragnie zauważyć, iż granice tego szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym tut. organ w niniejszej interpretacji odniósł się wyłącznie do obowiązku prowadzenia rejestru (ewidencji) podatku naliczonego. W niniejszej interpretacji organ podatkowy nie wypowiada się, iż "Gmina w zakresie realizacji zadań własnych nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług", gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie. Powyższe potraktowana jedynie informacyjnie i nie był przedmiotem oceny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.