IBPP4/443-277/12/PK - Akcyza w zakresie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na upływ terminu przydatności do spożycia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 27 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na upływ terminu przydatności do spożycia - jest nieprawidłowe

W dniu 28 czerwca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na upływ terminu przydatności do spożycia. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 września 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka wyprowadza ze składów podatkowych i zamierza dokonywać sprzedaży piwa nieprzeterminowanego do kontrahentów, którzy nie są ostatecznymi konsumentami piwa (tzw. klient hurtowy, sieciowy). Sprzedaż będzie potwierdzona fakturą VAT. Spółka sprzeda piwo i dokona zapłaty za piwo wstępnie za okresy dzienne. Zatem takie piwo u kontrahentów będzie w procedurze z zapłaconą akcyzą. Piwo jako produkt spożywczy posiada okres przydatności do spożycia. Może się zdarzyć się, że piwo z zapłaconą akcyzą znajdujące się u kontrahenta ulegnie przeterminowaniu, czyli nastąpi upływ jego terminu przydatności do spożycia lub termin przydatności do spożycia oznaczony na opakowaniu zbliży się do daty końcowej i upłynie w ciągu najbliższych kilku dni. Termin ważności piwa będzie wtedy zbyt krótki na wprowadzenie piwa do dalszego obrotu tj. do ostatecznej konsumpcji.

Wycofanie piwa od kontrahenta wcześniej, niż z upływem daty określonej na opakowaniu może również nastąpić w wyniku wystąpienia np. pieśni na opakowaniach jednostkowych, kartonach, zmianach wizualnych klarowności piwa, zmętnienia, zmiany smaku.

Wówczas kontrahenci Spółki tj. (hurtownie, sieci handlowe, klienci detaliczni) dokonają zwrotu piwa w ramach reklamacji do producenta (prowadzącego skład podatkowy) z uwagi na przekroczenie terminu jego przydatności do spożycia lub zbliżający się termin przydatności do spożycia (kilka dni), jak też dokonują zwrotu piwa w ramach reklamacji z uwagi na wystąpienie ww. czynników będących podstawą złożenia reklamacji tj. wystąpienie pleśni, zmian wizualnych, klarowności piwa, zmętnienia, zmiany smaku.

Przeterminowane piwo z uwagi na jego upływ terminu przydatności do spożycia, pomimo że zostanie sprzedane przez Wnioskodawcę, to jednak zostanie wycofane z rynku i nie trafi do ostatecznej konsumpcji. Brak możliwości wprowadzenia do obrotu piwa przeterminowanego lub ze zbliżającym się terminem upływu okresu przydatności do spożycia wynika m.in. z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa - ustawa z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (tekst jedn.: Dz. U. Nr 136, poz. 914 z 2010 r). Spółka przyjmie w wyżej opisanych sytuacjach piwo od kontrahentów do któregokolwiek z własnych składów podatkowych i uzna reklamacje zgodnie art. 83a ustawy o podatku akcyzowym. W przypadkach innych niż oczywista nieprzydatność do spożycia wynikająca z terminu określonego na opakowaniu - Spółka dokona dodatkowych badań laboratoryjnych lub zastosuje inne metody badań będące podstawą uznania reklamacji. Następnie zgodnie z art. 83a ustawy o podatku akcyzowym Spółka dokona zniszczenia piwa, w którymkolwiek składzie podatkowym należącym do Spółki i obniży kwotę akcyzy, do której zapłacenia jest zobowiązana, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów za miesiąc w którym nastąpi zniszczenie i wykaże w załączniku AKC4/C do deklaracji. Kwota obniżenia będzie wpisywana w załączniku do deklaracji dotyczącym tego składu podatkowego, w którym nastąpiło zniszczenie piwa, nawet w przypadku gdyby niszczone piwo było wcześniej wyprowadzone z innego składu podatkowego i opodatkowane w deklaracji i załączniku dotyczącym innego składu podatkowego, niż ten skład podatkowy, w którym następuje proces zniszczenia. Dane dotyczące zniszczenia Spółka ujmie w informacji podatkowej składanej dla składu, w którym miejsce ma zniszczenie. Jednocześnie w celu odpowiedniego udokumentowania czynności zniszczenia w szczególności ustalenia ilości zniszczonego piwa - Spółka sporządzi protokół w dwóch egzemplarzach. Dodatkowo Spółka będzie informować właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, zarówno o dokonanej reklamacji jak również o samym zamiarze przeprowadzenia procesu niszczenia i jego dacie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Spółka jest uprawniona, na gruncie art. 83a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, do dokonania odliczenia kwoty należnej akcyzy zapłaconej od reklamowanego (zwracanego) piwa przyjmowanego do składu podatkowego, które uległo przeterminowaniu lub termin przydatności do spożycia upływa w ciągu kilku dni lub posiada wady jakościowe. Zgodnie z art. 83a ustęp 1 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą uznanej przez podatnika może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy do której zapłacenia jest obowiązany o kwotę, akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów.

Powyższy przepis nie definiuje pojęcia reklamacji i warunków prawnych od wypełnienia których zależy jej wystąpienie. Powyższy przepis nie wymaga również, aby wystąpiła sprzedaż towaru. Przepis ten nie odsyła do odrębnych przepisów, w których zawarta byłaby definicja lub pojęcie reklamacji, jak również określone byłyby warunki prawne po spełnieniu których można przyjąć, że zachodzi sytuacja uprawniająca podmiot prowadzący skład podatkowy do zastosowania reklamacji zawartej w art. 83a ustawy o podatku akcyzowym. W artykule 2 ustawy o podatku akcyzowym zawarte są określenia czyli tzw. definicje legalne użyte na potrzeby niniejszej ustawy. Wśród tych określeń nie występuje definicja reklamacji.

Brak regulacji prawnej w ustawie o podatku akcyzowym oraz brak odesłania do przepisów odrębnych w zakresie pojęcia reklamacji np. do ustawy - Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z 1964 z późn. zm.) lub do ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o szczególnych warunkach sprzedaży konsumenckiej oraz o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1176 z późn. zm.) powoduje zdaniem Spółki, że reklamacje należy rozumieć bardzo szeroko bez żadnych ograniczeń prawnych jako generalne prawo do zwracania wyrobów odnośnie których ostateczne dopuszczenie do konsumpcji nie nastąpiło. Jedynym warunkiem dla wystąpienia sytuacji reklamacji określonej w art. 83a ustawy jest uznanie jej przez podmiot prowadzący skład podatkowy. Natomiast warunkiem zastosowania obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia podatnik jest zobowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów jest dokonanie zniszczenia w składzie podatkowym lub za zgodą właściwego Naczelnika Urzędu Celnego-w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, w obecności przedstawiciela organu podatkowego oraz sporządzenie protokołu.

Spółka wskazuje, że przedstawione przez Nią stanowisko jest zbieżne z prezentowanym dotychczas przez Ministra Finansów w wydanych następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych:

* sygn. akt IBPP3-443-674/10/DG z dnia 08.l2.2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach

* sygn. akt ILPP3-443-89/11-2/TW z dnia 24 stycznia 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu

* sygn. akt IPPP3-443-808/09-4/JK z dnia 31 grudnia 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

W wyżej wskazanych interpretacjach Minister Finansów potwierdził stanowisko podatników odnośnie braku obowiązku zapłaty akcyzy od piwa wycofanego z rynku m.in. z powodu upływu terminu przydatności do spożycia piwa, który to termin już nastąpił oraz piwa którego termin przydatności do spożycia upływa w ciągu najbliższych kilku dni.

W interpretacji sygn. IBPP3-443-674/10/DG z dnia 8 grudnia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - Minister Finansów potwierdził prawidłowe stanowisko podatników odnośnie braku obowiązku zapłaty piwa wycofanego z rynku, a następnie zniszczonego.

W odniesieniu do powodów reklamacji, w interpretacji z dnia 8 grudnia 2010 r. Minister Finansów wskazał, iż "powyższe przepisy art. 83 i 83a ustawy bardzo szeroko określają zakres prawa do odliczenia akcyzy przez podatników, którzy uznali reklamację wyrobów akcyzowych. Ustawa ani przepisy wykonawcze nie ograniczają powodów reklamacji do określonych zdarzeń i sytuacji. W konsekwencji każdy powód reklamacji, który zostanie uznany przez producenta, stanowi podstawę do odliczenia akcyzy, o ile zostaną spełnione pozostałe warunki do odliczenia akcyzy.

Powyższe stanowisko potwierdza, że w przypadku reklamacji i niszczenia wyrobów akcyzowych uprawnienie do skorzystania z odliczenia przysługuje w każdym przypadku uznania przez podatnika powodów dokonywania zwrotów piwa, w szczególności w stanie faktycznym opisanym przez Spółkę, a więc w sytuacji kiedy wyprodukowane piwo nie nadaje się do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia z powodu upływu terminu przydatności do spożycia.

Dodatkowo Spółka na uzasadnienie przedstawionego stanowiska, powołuje iż przepis art. 83a ustawy stanowi implementacje do polskiego porządku prawnego regulacji unijnej tj. art. 25 Dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych. Powyższy przepis urzeczywistnia jedną z podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku akcyzowego tj. zasadę opodatkowania wyłącznie konsumpcji. Istota tej zasady sprowadza się do tego, aby z jednej strony nakładać akcyzę na wyroby, które faktycznie trafiają do konsumpcji oraz jednocześnie - aby nie żądać podatku w stosunku do wyrobów, które skonsumowane nie zostały, lecz zwrócone zostały z rynku z uwagi na ich stan lub długość okresu składowania.

Dyrektywa 92783/EWG w artykule 25 wskazuje, że Państwa Członkowskie mają prawo zwracania podatku akcyzowego od napojów alkoholowych wycofanych z rynku, dlatego, że z powodu swego stanu lub długości okresu składowania nie nadają do spożycia przez ludzi. Zgodnie natomiast z art. 7 ustęp 1 Dyrektywy 2008/118/WE, podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim dopuszczenia do konsumpcji. Na podstawie art. 7 ust. 2 Dyrektywy 2008/118/WE przez "dopuszczenie do konsumpcji" rozumie się m.in. opuszczenie przez wyroby akcyzowe procedury zawieszenia poboru akcyzy, w tym opuszczenie niezgodne z przepisami, przechowywanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych, na które nie nałożono akcyzy zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami prawa wspólnotowego i ustawodawstwa krajowego, artykuł 7 ust. 4 Dyrektywy 2008/118/WE z definicji "dopuszczenia do konsumpcji" wyłącza całkowite zniszczenie i nieodwracalną utratę wyrobów akcyzowych, jeżeli zniszczenie lub utrata wynikają z właściwości tych wyrobów, nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej lub wynikają z zezwolenia udzielonego przez właściwe organy państwa członkowskiego. Co istotne dla analizowanego zagadnienia, w myśl art. 7 ust. 4 Dyrektywy 2008/118/WE, wyroby akcyzowe uważa się za całkowicie zniszczone lub nieodwracalnie utracone, gdy nie mogą już zostać wykorzystane jako wyroby akcyzowe.

W przedmiotowej sprawie reklamowane piwo nie może zostać zużyte do ponownego przerobu i dodane do produkowanego piwa, ponieważ spowodowałby wadę jakościową całej nowo produkowanej partii piwa. Podsumowując swoje stanowisko w przytoczonych interpretacjach Minister Finansów wskazał, iż cyt. "powyższe stoi w zgodzie z art. 25 Dyrektywy Rady 92783/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych, który stanowi, iż Państwa Członkowskie mają prawo zwracania podatku akcyzowego od napojów alkoholowych wycofanych z rynku, dlatego że z powodu swego stanu lub długości okresu składowania nie nadają się do spożycia przez ludzi". Skoro przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie regulują pojęcia reklamacji określonej w art. 83a ustawy o podatku akcyzowym, to zdaniem Spółki pojęcie reklamacji należy rozumieć bardzo szeroko bez zakreślania rodzaju wad fizycznych lub prawnych zmniejszających wartość rzeczy sprzedanej lub jej użyteczność. Spółka wskazuje, że brak regulacji prawnej w zakresie pojęcia reklamacji powoduje również, że nie został zakreślony prawnie moment wystąpienia wady fizycznej, jakościowej towaru. W konsekwencji sprzedane przez prowadzącego skład podatkowy piwo wolne od wad jakościowych w momencie sprzedaży (piwo nieprzeterminowane), które ulegnie po określonym czasie przeterminowaniu u kontrahenta w magazynie np. w skutek upływu terminu przydatności do spożycia lub w wyniku nieprawidłowego składowania (miejsce nasłonecznione lub narażone na duże zmiany temperatury), również będzie podlegało procedurze reklamacji i jedynym warunkiem do stwierdzenia, czy wystąpiła reklamacja jest uznanie jej przez prowadzącego skład podatkowy. Zatem, jeżeli wnioskodawca, zgodnie z art. 83a ustawy o podatku akcyzowym uzna i poinformuje kontrahenta, że przyjmie do składu podatkowego zwrot piwa, które przeterminowało się w magazynie u kontrahenta, to tym samym niejako automatycznie mamy do czynienia z reklamacją określoną w tym przepisie.

Dodatkowo Spółka informuje, że zgodnie z § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 maja 2010 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 86, poz. 555, z późn. zm.) prześle właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego pisemną informację o przyjęciu piwa do składu podatkowego - zwróconego w wyniku reklamacji w terminie 3 dni od jego przyjęcia. Spółka dodatkowo uzasadnia swoje stanowisko tym, że racjonalnie prowadzi działalność gospodarczą i dąży w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa do osiągnięcia zysku, a sytuacje przyjmowania piwa przeterminowanego z zapłaconą akcyzą w ramach reklamacji, które w przyszłości zaistnieją nie są powszechną i stałą praktyką gospodarczą lecz wyjątkiem i służą utrzymaniu dobrych relacji handlowych i konkurencyjności na rynku. Podkreślenia wymaga również fakt, iż piwo przeterminowane nie trafi do ostatecznego konsumenta.

Ad. 2

Zdaniem Spółki prawo do odliczenia powstaje w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło zniszczenie reklamowanego piwa. W sytuacji, kiedy odliczenie-obniżenie następuje w późniejszych okresach rozliczeniowych, wówczas Spółka powinna dokonać stosownej korekty deklaracji wraz ze złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty za okres, w którym doszło do fizycznego zniszczenia reklamowanego piwa z zapłaconą akcyzą. Przepisy akcyzowe nie wskazują daty, w której należy dokonać odliczenia. Z artykułu 83a ustawy akcyzowej wynika jedynie, iż odliczenia należy dokonać od kwoty akcyzy, do zapłacenia której podatnik jest zobowiązany. Zdaniem Wnioskodawcy, momentu powstania uprawnienia do odliczenia należy upatrywać w dacie, kiedy dochodzi do spełnienia wszystkich warunków wymaganych dla skorzystania z odliczenia. W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku oznacza to, iż odliczenia można dokonać dopiero w momencie fizycznego zniszczenia reklamowanego piwa.

Mając na uwadze powyższe i zasady rozliczania podatku akcyzowego, w praktyce będzie to oznaczać możliwość obniżenia wpłaty dziennej uiszczanej przez Spółkę na poczet rozliczenia za okres, w którym doszło do fizycznego zniszczenia piwa. W celu uniknięcia wszelkich wątpliwości Spółka zamierza dokonywać stosownych odliczeń dopiero z dniem zakończenia procesu niszczenia danej partii piwa oraz skompletowania i zweryfikowania dokumentacji dotyczącej procesu reklamacji i niszczenia. Spółka posiada kilka składów podatkowych i czasem zdarza się, ze pełna dokumentacja jest kompletowana przez pracowników juz po złożeniu deklaracji akcyzowej za okres rozliczeniowy, w którym następowało zniszczenie. Zdaniem Spółki wówczas należy złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji w którym nastąpiło zniszczenie reklamowanego piwa. Podobne stanowisko odnośnie daty uprawnienia zostało również przedstawione w przywołanych interpretacjach Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji z dnia 8 grudnia 2010 r. oraz w interpretacji ILPP3/443-89/11-2/TW z dnia 24 stycznia 2012 r. Minister wskazał, iż "Po dokonanym zniszczeniu wadliwego piwa Spółka złoży deklarację akcyzową w celu uzyskania zwrotu podatku poprzez obniżenie zobowiązania (zaliczki dziennej) w podatku akcyzowym w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zniszczenia i sporządzono protokoły (...). Zauważyć ponadto należy, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż przedmiotowej obniżki należy dokonać w oparciu op art. 23 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, stanowiący iż wpłaty dzienne obniża się o kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, jeżeli zniszczenie reklamowanego piwa ma miejsce w składzie podatkowym Spółki innym, niż skład podatkowy z którego nastąpiło pierwotne wyprowadzenie, to Spółka może dokonać obniżenia akcyzy od reklamowanego piwa w załączniku AKC4/C do deklaracji, dotyczącym składu podatkowego, w którym nastąpiło zniszczenie. Z treści przepisu art. 83a ustawy akcyzowej nie sposób wywieść jakiegokolwiek ograniczenia lub warunku odnośnie miejsca, w którym ma być dokonywane zniszczenie piwa poza warunkiem, iż miejscem tym ma być skład podatkowy. W szczególności w oparciu o ten przepis nie można formułować warunku, aby niszczenie następowało w tym samym składzie podatkowym, z którego dane wyroby akcyzowe (piwo) zostało wyprowadzone, ani tym bardziej w którym zostały wyprodukowane.

Podobne stanowisko zajmuje również Minister Finansów, który w odniesieniu do art. 83 ustawy akcyzowej, w interpretacji (sygn. IPPP3-443-808/09-4/JK) z dnia 31 grudnia 2009 r. potwierdził iż "Należy tu zaznaczyć, że nie ma ograniczenia prawa do obniżenia podatku akcyzowego do sytuacji, w której przerób lub zniszczenie jest dokonywane w składzie podatkowym, w którym wyrób został wyprodukowany. Przerób lub zniszczenie musi być dokonane w składzie podatkowym jako miejscu zapewniającym wystarczający nadzór i kontrolę prowadzoną przez Szczególny Nadzór Podatkowy zgodnie z § 22 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego.

"Jednak z przytoczonego przepisu nie wynika, że wyrób powinien być przerobiony lub zniszczony w składzie, w którym był wyprodukowany, a nawet idąc dalej nie ma również warunku, że to musi być skład podatkowy będący własnością podatnika."

Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż w sytuacji, kiedy posiada ona kilka składów podatkowych rozlokowanych w różnych częściach kraju (...) żądanie aby każdorazowo w przypadku reklamowanego piwa transportowała je do tego składu, z którego zostało ono pierwotnie wyprowadzone, (w którym zostało wyprodukowane) byłoby działaniem nieuzasadnionym prawnie, logicznie, ani ekonomicznie.

Potwierdził to, również Minister Finansów w ww. interpretacji wskazując, iż "Istotą tego przepisu jest uniknięcie podwójnego opodatkowania tego samego wyrobu. Jedyna tożsamość podmiotów, która powinna być zachowana to taka, że podmiot który ma prawo do obniżenia akcyzy od sprzedanych wyrobów, jest tym samym podmiotem, który uprzednio zapłacił akcyzę od wyrobów reklamowanych (...). Fakt, że przerób reklamowanego piwa będzie miał miejsce w innym składzie, niż skład w którym wyroby te zostały wyprodukowane nie ma wpływu na prawo Spółki do obniżenia podatku należnego". W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż uprawnienie do dokonania odliczenia przysługuje niezależnie od tego, w którym z prowadzonych przez siebie składów podatkowych, dokona ona zniszczenia wadliwych partii piwa.

Ad 4.

Przepisy akcyzowe nie odnoszą się wprost do sytuacji kiedy niszczenie wyrobów akcyzowych ma miejsce w innym składzie podatkowym, niż skład ich pierwotnego wyprowadzenia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (ewentualnie skład ich wytworzenia). W szczególności regulacje te nie precyzują, w informacji składanej dla którego ze składów należy wówczas wykazać stosowne dane dotyczące dokonanego zniszczenia. Zdaniem Spółki, mając na uwadze, iż załączana do deklaracji (mającej charakter wartościowy - służącej wyliczeniu kwoty należnej akcyzy) informacja (dla piwa jest to INF C) ma charakter przede wszystkim ilościowy - informacje o niszczonym piwie należy wykazywać w formularzu INF C tego składu, w którym fizycznie dochodzi do zniszczenia danej partii piwa. Stanowisko prezentowane przez Ministra Finansów w interpretacji nr ILPP3/443-89/11-2/TW z dnia 24 stycznia 2012 r. jest zbieżne ze stanowiskiem Spółki. Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, iż informacje o niszczonym piwie powinny być wykazywane w informacji dla składu podatkowego, w którym dochodzi do fizycznego zniszczenia danego wyrobu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego uznaje się za nieprawidłowe

Na wstępie należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja odnosi się do sytuacji zwrotu towarów akcyzowych z tytułu zbliżającego się terminu ważności lub upływem terminu przydatności do spożycia. Tym samym nie obejmuje ona zwrotu towarów z tytułu wad jakościowych - w tym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 83a ust. 1-3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą uznanej przez podatnika może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest obowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów.

Podatnik może dokonać obniżenia, o którym mowa w ust. 1, w przypadku całkowitego zniszczenia reklamowanych wyrobów akcyzowych:

Z czynności zniszczenia wyrobów akcyzowych, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, sporządza się, w dwóch egzemplarzach, protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych, w którym podaje się przyczyny tego zniszczenia. Protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych podpisuje podatnik oraz obecny przy czynności zniszczenia przedstawiciel organu podatkowego.

Powyższy przepis uzależnia zatem prawo do obniżenia akcyzy odnośnie zwracanych wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą od spełnienia dwóch warunków. Pierwszym jest zwrot w trybie reklamacji, drugim uznanie jej przez podatnika.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji reklamacji zatem w przedmiotowej sytuacji należy odwołać do powszechnego znaczenia reklamacji. Reklamacją jest bowiem zwrócenie się do dostawcy, producenta, wykonawcy usługi w sprawie ujawnionych wad towaru, niedokładności w dostawie, rachunku, wykonaniu usługi itp. z żądaniem naprawienia szkód. Zatem reklamacja ogranicza się do wad produktu lub usługi ujawnionej po sprzedaży produktu, bądź wykonaniu usługi. W przypadku wyrobów akcyzowych (piwa) takimi wadami będą wady jakościowe sprzedanego piwa. Niewątpliwie wadą jakościową piwa może być niezdatność do spożycia sprzedanego piwa przed upływem terminu przydatności do spożycia określonym przez producenta piwa. Wadą jakościową nie będzie natomiast przeterminowanie się pełnowartościowego piwa u odbiorcy.

W tym miejscu należy również odwołać się do definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 21 ww. ustawy zgodnie z którą sprzedaż to czynność faktyczna lub prawna, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sytuacji nie ma znaczenia dla pojęcia sprzedaży czy nastąpiło ono do klienta indywidualnego czy też hurtowego, W każdym z tych przypadków mamy bowiem do czynienia ze sprzedażą w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w ramach reklamacji zamierza przyjmować zwrot piwa niezdatnego do spożycia w wyniku zbliżającego się terminu ważności lub upływu terminu ważności piwa określonego przez producenta. Uznanie powyższego zwrotu piwa jako reklamacji oznaczałoby zrównanie pojęcia "zwrot piwa" z "reklamacją" piwa co niewątpliwie byłoby możliwe tylko w przypadku gdyby ustawodawca zdecydowałby się na zmianę powszechnego znaczenia pojęcia "reklamacji" poprzez zdefiniowanie na potrzeby ustawy o podatku akcyzowym pojęcia "reklamacji", bądź odwołania się do innego aktu prawnego zawierającego takową definicję. W innym bowiem przypadku nie jest możliwe rozszerzanie, bądź zawężanie znaczenia pojęcia reklamacji w stosunku do jej powszechnego znaczenia słownikowego, które zostało przedstawione wyżej.

Zauważyć również należy, iż zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Sprzedawca w myśl art. 546 § 1. ww. ustawy sprzedawca obowiązany jest udzielić kupującemu potrzebnych wyjaśnień o stosunkach prawnych i faktycznych dotyczących rzeczy sprzedanej oraz wydać posiadane przez siebie dokumenty, które jej dotyczą. W tym poinformować nabywcę o terminie ważności produktu. Zatem zawierając umowę sprzedaży piwa nabywca zna, bądź powinien znać termin przydatności do spożycia piwa zgodnie z 546 § 1 cyt. ustawy. W świetle powyższego z chwilą wydania piwa nabywcy na niego przechodzą korzyści jak i ciężary związane z posiadaniem piwa (548 § 1 Kodeksu cywilnego). Zgodnie natomiast z art. 556 § 1 ww. ustawy sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Równocześnie należy podkreślić, iż zgodnie z art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem przedsiębiorcy w relacjach pomiędzy sobą mogą dowolnie kształtować swój stosunek prawny byleby tylko nie sprzeciwiałoby się to właściwości stosunku prawnego, ustawom, bądź zasadom współżycia społecznego. Ograniczenie swobody zawierania umów o której mowa w art. 353¹ Kodeksu cywilnego wynika m.in. z właściwości (natury) stosunku prawnego. Postanowienia umowne nie mogą więc pozostawać sprzeczności z charakterem danego stosunku prawnego. W przypadku rękojmi postanowienia umowne nie mogą modyfikować znaczenia wady zmniejszającej wartość rzeczy, bądź użyteczności rzeczy w taki sposób aby uznać za wadę przeterminowanie piwa u kontrahenta, wynikające z upływu terminu przydatności do spożycia tego piwa.

Wobec powyższego upływ terminu przydatności do spożycia piwa u kontrahenta nie jest wadą produktu (piwa) zmniejszającą jego wartość w rozumieniu art. 556 § 1 Kodeksu cywilnego lecz jest cechą produktu znaną nabywcy w momencie nabycia produktu. Cecha ta została bowiem uwzględniona w cenie nabywanego piwa. Przyjęcie odmiennej definicji wady piwa w postanowieniach umownych sprzeciwiałoby się naturze stosunku prawnego jakim jest rękojmia za wady. Należy bowiem podkreślić, iż jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie sprzedawał pełnowartościowy produkt, który nie posiada wad. Jego zwrot następował będzie natomiast nie w związku z faktem sprzedaży wyrobu o złej jakości lub jego wady lecz w związku z jego przeterminowaniem u kontrahenta lub zbliżającym się terminem ważności. W takiej sytuacji nie występuje również żądanie kontrahenta naprawienia szkody, gdyż Wnioskodawca takiej szkody nie wyrządził - dostarczył pełnowartościowy towar zgodnie z umową, natomiast przeterminowanie wyrobu nastąpiło u kontrahenta wskutek przeszacowania możliwości sprzedaży zakupionego piwa. Natomiast w przypadku zbliżającego się terminu ważności przeterminowanie takie nawet nie wystąpiło. Wnioskodawca jak i jego kontrahent są samodzielnymi podmiotami gospodarczymi i przerzucanie ryzyka prowadzenia działalności gospodarcze związanej z przeszacowaniem ilości zakupionego przez kontrahenta towaru z możliwością jego sprzedaży nie może być przerzucane na Skarb Państwa.

Ponadto w ocenie tut, organu jeżeli zamiarem ustawodawcy byłoby na potrzeby art. 83a ust. 1 ustawy umożliwienie zastosowania tego przepisu w znaczeniu proponowanym przez Wnioskodawcę (nie zawierającym się w znaczeniu reklamacji określonej w Słowniku Języka Polskiego), to nie odwoływałaby się do pojęcia reklamacji tylko przez pominięcie tego pojęcia umożliwiłby zastosowanie tego przepisu do wszystkich wyrobów z zapłacona akcyzą, które następnie zostały zwrócone do składu podatkowego.

Odnośnie art. 25 Dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. U.UE L Nr 316, str. 21 z późn. zm.) przywołanego przez Wnioskodawcę należy zauważyć, że ma on charakter fakultatywny. Stanowi on, że Państwa Członkowskie mają prawo zwracania podatku akcyzowego od napojów alkoholowych wycofanych z rynku, dlatego że z powodu swego stanu lub długości okresu składowania nie nadają się do spożycia przez ludzi.

Przepis ten przewiduje możliwość zwrócenia podatku akcyzowego w dwóch przypadkach tj. w sytuacji gdy napoje alkoholowe są wycofane z rynku z powodu swego stanu lub z powodu długości okresu składowania nie nadają się do spożycia przez ludzi.

Prawodawca Unijny w ww. przepisie użył spójnika"lub" wyrażającego alternatywę łączną, czyli dopuszczającego możliwość współwystępowania sytuacji komunikowanych przez zdanie łączone tym spójnikiem. Czyli zwrot akcyzy, w prawodawstwie krajowym, może być przewidziany dla obu tych przypadków lub też dla jednego z nich. Prawodawca Polski implementując ww. przepis w art. 83 i 83a ustawy o podatku akcyzowym uznał możliwość zwrotu (odliczenia) podatku akcyzowego dla sytuacji gdy wyroby alkoholowe są wycofywane z rynku ze względu na to, że nie nadają się do spożycia przez ludzi. Natomiast nie wprowadził możliwości odliczenia podatku akcyzowego ze względu na przeterminowanie wyrobów które zostały dopuszczone do konsumpcji w stanie zdatnym do spożycia przez ludzi.

Reasumując w ocenie organu za reklamację, o której mowa w art. 83a ust. 1 ww. ustawy o podatku akcyzowym nie można uznać zwrotu piwa do Wnioskodawcy, które jako pełnowartościowy produkt uległo przeterminowaniu u kontrahenta. Nie znajduje podstaw do uznania pojęcia reklamacji w znaczeniu proponowanym przez Wnioskodawcę gdyż czynności nie określone jako reklamacja w powszechnym znaczeniu, tj. nie odnoszące się do wad jakościowych, nie są reklamacją, do której odwołuje się ustawa o podatku akcyzowym. Zwrot taki może zostać dokonany do Wnioskodawcy jednakże nie w związku z reklamacją ale z innych przyczyn dla których nie ma zastosowania art. 83a ust. 1 ustawy. Tym samym skoro czynność ta nie mieści się w pojęciu reklamacji Wnioskodawca nie może również uznać zwrotu towaru przeterminowanego lub ze zbliżającym się terminem ważności od kontrahenta za reklamację. Zatem w przedmiotowej sytuacji na podstawie art. 83a ust. 1 ww. ustawy Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia akcyzy o akcyzę zapłaconą od zwróconych do składu podatkowego i zniszczonych wyrobów prawidłowo wyprodukowanych dla których zbliża się termin ważności lub też termin ten już minął.

W związku z powyższym odpowiedź na pozostałe pytania jest bezprzedmiotowa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Odnośnie przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji stwierdzić należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i dotyczyły konkretnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację. Niemniej tut. organ chciałby zauważyć, że interpretacje o sygnaturze IPPP3-443-808/09-4/JK oraz IBPP3/443-674/10/DG uznawały zasadność dokonywania obniżenia kwoty akcyzy w sytuacjach gdy zwrot piwa następował w wyniku jego wad jakościowych. Natomiast interpretacja o sygn. ILPP3-443-89/11-2/TW odnosiła się do kwestii odliczenia podatku akcyzowego ze względu na reklamacje piwa która była przyjęta jako element stanu faktycznego przy czym w interpretacji tej nie analizowano pojęcia reklamacji, a tym samym jej zakresu.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań dotyczących sytuacji zwrotu towarów z tytułu wad jakościowych towarów wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.