IBPP4/443-26/14/EK - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym nabycia przez spółdzielnię mieszkaniową gazu ziemnego wykorzystywanego do ogrzania lokali mieszkalnych oraz lokali użytkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 14 stycznia 2014 r. (data wpływu 24 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 10 kwietnia 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku wyrobów gazowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku wyrobów gazowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 7 kwietnia 2014 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 27 marca 2014 r. znak: IBPP4/443-26/14/EK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia realizuje zadania statutowe polegające na produkowaniu ciepła z własnych kotłowni opalanych gazem ziemnym na potrzeby mieszkaniowe spółdzielców i ich rodzin, a także właścicieli odrębnych lokali mieszkaniowych znajdujących się w zasobach spółdzielni, przy czym, z niektórych kotłowni są ogrzewane w całości bloki, w których znajdują się mieszkania, zaś z niektórych kotłowni są ogrzewane także częściowo lokale użytkowe.

W ustawie expressis verbis nie ma definicji gospodarstwa domowego.

Spółdzielnia nie jest typowym przedsiębiorstwem generującym zyski. Realizuje zadania społeczne, w tym polegające na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych mieszkańców przez zapewnienie gospodarstwom domowym energii cieplnej.

Jest to działalność bezwynikowa, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych - wyrok SN z dnia 11 stycznia 2006 r. sygnatura akt CSK 30/5.

Spółdzielnia kupuje gaz ziemny poprzez pośredniczący podmiot gazowy.

Spółdzielnia zakupuje gaz ziemny do własnej kotłowni w celach jak wyżej i uiszcza w cenie akcyzę chyba, że na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym z poz. zm. byłaby zwolniona od tej akcyzy.

Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem mieszkańców i wytworzone ciepło z gazu ziemnego przez własne kotłownie przeznacza na ocieplenie indywidualnych gospodarstw domowych we własnych zasobach domowych i także jako osoba prawna expressis verbis nie jest wymieniona w cytowanej ustawie jako podmiot korzystający z przedmiotowych zwolnień w tej ustawie wskazanych (tylko gospodarstwa domowe są wprost wymienione).

Powstaje zatem zagadnienie prawne wymagające interpretacji indywidualnej, a to, czy SM korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z art. 31b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy przy sprzedaży gazu odrębnymi umowami na każdą kotłownię w całości, gdy ciepło wytwarzane z tego gazu przez kotłownie jest dostarczane w całości - w pełnym zakresie na budynki mieszkalne, w których nie ma lokali użytkowych.

Powstaje także drugie zagadnienie prawno-podatkowe wymagające indywidualnej interpretacji, a to, czy może być zwolniona w części od zapłacenia tej akcyzy gdy ciepło dostarczane jest na użytek lokali mieszkalnych w tych budynkach mieszkalnych, w których są lokale użytkowe ze stanu faktycznego jak wyżej, do których także dostarczane jest wytwarzane ciepło. Tym zagadnieniem prawno-podatkowym objęte jest dalsze pytanie, a mianowicie, czy spółdzielnia, jako osoba prawna, podmiot korzystający z gazu, z którego produkuje ciepło jako "zbiorczy konsument" tego gazu administruje ciepłem w ten sposób, że dostarcza jej do lokali mieszkalnych, w tym w nieznacznym procencie do lokali użytkowych może być beneficjentem zwolnienia jak wyżej w całości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

* jest finalnym nabywcą wyrobów gazowych zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy (nabywa gaz na terytorium kraju i przerabia go na cele statutowe, tj. do wytworzenia ciepła z własnych kotłowni przy pomocny nabytego gazu zużywanego przez te kotłownie do wytworzenia ciepła);

* nie działa jako pośredniczący podmiot gazowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy,

* ma cztery kotłownie, które ogrzewają lokale mieszkalne i jest ich 587 o łącznej pow. 32.261 m² i ponadto ogrzewają, ale nie wszystkie kotłownie 20 lokali użytkowych o pow. 1 853 m². Na powyższy cel statutowy Wnioskodawca nabył w 2013 r. łącznie 348.360 m#179; gazu; lokale użytkowe znajdują się w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych;

* jest to gaz ziemny, mokry, w stanie gazowym o kodzie CN 2711 21 00;

* złożył wymagane oświadczania (odbiorcy gazu) w celu użycia gazu ziemnego w 2013 r. na potrzeby ustawy o efektywności energetycznej;

* dostawca z tego oświadczenia zwolnił Wnioskodawcę od akcyzy z tym, że ilość gazu zwolnionego od tego podatku została wyliczona w oparciu wskaźniki procentowe powierzchni ogrzewanej dla gospodarstw domowych, zaś w pozostałym zakresie dotyczącej pow. użytkowej tego zwolnienia Wnioskodawca nie uzyskał.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 7 kwietnia 2014 r.).

Czy zwolnienie Wnioskodawcy czyni zadość ustawie o podatku akcyzowym, a to w związku z podanym użyciem wyrobu gazowego jak przedstawiony na wniosku.

Czy takie zwolnieniem może zostać objęta cześć gazu, z którego wytwarzane jest ciepło do lokali użytkowych o wskazanej w opisie powierzchni.

Zdaniem Wnioskodawcy, korzysta on ze zwolnienia nie tylko w zakresie ilości gazu, z którego wytwarzane jest ciepło na lokale mieszkalne, ale również powinien być zwolniony z podatku akcyzowego w pozostałym zakresie, tj. w części dotyczącej ilości gazu, z którego wytwarzane jest ciepło na lokale użytkowe, gdyż lokale użytkowe znajdują się w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby gazowe - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Na mocy art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Obrót wyrobami gazowymi w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

W przypadku wyrobów gazowych, zgodnie z art. 11b ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

Podatnikiem akcyzy, zgodnie art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Z powyższych przepisów wynika, że zasadą jest opodatkowanie obrotu wyrobami gazowymi. Tym niemniej ustawodawca przewidział również określone wyłączenia od zasady opodatkowania obrotu wyrobami gazowymi.

Na mocy art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe.

Zgodnie z art. 31b ust. 6 pkt 1 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, jest w przypadku wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 - sprzedaż tych wyrobów w ilościach nieprzekraczających:

Zatem w zależności od rodzaju i grupy gazu ziemnego, sprzedaż gazu finalnemu nabywcy gazowemu w ilościach nieprzekraczających powyższych limitów, jest zwolniona od akcyzy.

Natomiast w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 w ilościach większych niż określone w pkt 1, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, zgodnie z art. 31b ust. 6 pkt 3 lit. b ustawy, jest uzyskanie od nabywcy tych wyrobów oświadczenia, że nie używa tych wyrobów na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, albo oświadczenia o ilości tych wyrobów używanych na inne potrzeby niż prowadzone gospodarstwo domowe, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, określonej przez nabywcę proporcjonalnie do wykorzystanej na te potrzeby powierzchni nieruchomości z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych.

Powyższe warunki różnicuje zatem ilość nabywanych wyrobów gazowych.

Natomiast kwestia przeznaczenia - w tym przypadku wyrobów gazowych do celów opałowych przez gospodarstwa domowe - wynikająca z uregulowań art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy koresponduje dodatkowo z przepisem art. 31b ust. 8 ustawy. Stanowi on, że na potrzeby zastosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, za gospodarstwo domowe nie uznaje się nieruchomości w całości wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w którym użycie wyrobów, o których mowa w ust. 6 pkt 1 lub 2, nie przekracza ilości określonych w tych przepisach.

Przy czym z przepisu art. 31b ust. 8 ustawy wynika, co nie jest uznawane za gospodarstwo domowe, jednakże ustawa nie zawiera definicji legalnej pojęcia "gospodarstwo domowe". Zatem należy odwołać się do jego znaczenia językowego.

Z Małego słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1999, str. 231 wynika, że "gospodarstwo" to m.in. posiadłość wiejska obejmująca grunty i zabudowania, natomiast "domowy" (str. 144) to w szczególności odnoszący się do domu. Dom to pomieszczenia mieszkalne, miejsce stałego zamieszkania, jak i ogół spraw, obowiązków rodzinnych domowych, gospodarstwo domowe.

Zatem gospodarstwo domowe to przede wszystkim pomieszczenia mieszkalne (służy jako miejsce stałego zamieszkania, w którym koncentruje się ogół spraw, obowiązków rodzinnych, domowych).

W świetle art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222), celem spółdzielni mieszkaniowej (...) jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Z opisu sprawy wnika, że Wnioskodawca realizuje zadania statutowe polegające na produkowaniu ciepła z własnych kotłowni opalanych gazem ziemnym na potrzeby mieszkaniowe spółdzielców i ich rodzin, a także właścicieli odrębnych lokali mieszkaniowych znajdujących się w zasobach spółdzielni, przy czym, z niektórych kotłowni są ogrzewane w całości bloki, w których znajdują się mieszkania, zaś z niektórych kotłowni są ogrzewane także częściowo lokale użytkowe. Spółdzielnia kupuje gaz ziemny poprzez pośredniczący podmiot gazowy... S.A. Spółdzielnia zakupuje gaz ziemny do własnej kotłowni w celach jak wyżej i uiszcza w cenie akcyzę. Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem mieszkańców i wytworzone ciepło z gazu ziemnego przez własne kotłownie przeznacza na ocieplenie indywidualnych gospodarstw domowych we własnych zasobach domowych.

Wnioskodawca wskazał, że jest finalnym nabywcą wyrobów gazowych, nie działa jako pośredniczący podmiot gazowy.

Spółdzielnia ma cztery kotłownie, które ogrzewają lokale mieszkalne i jest ich 587 o łącznej pow. 32.261 m² i ponadto ogrzewają, ale nie wszystkie kotłownie 20 lokali użytkowych o pow. 1 853 m². Na powyższy cel statutowy wnioskodawca nabył w 2013 r. łącznie 348.360 m#179; gazu. Lokale użytkowe znajdują się w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych. Wnioskodawca zużywa gaz ziemny, mokry, w stanie gazowym o kodzie CN 2711 21 00. Ponadto Wnioskodawca złożył wymagane oświadczania (odbiorcy gazu) w celu użycia gazu ziemnego w 2013 r. na potrzeby ustawy o efektywności energetycznej. Dostawca z tego oświadczenia zwolnił Wnioskodawcę od akcyzy z tym, że ilość gazu zwolnionego od tego podatku została wyliczona w oparciu wskaźniki procentowe powierzchni ogrzewanej dla gospodarstw domowych, zaś w pozostałym zakresie dotyczącej pow. użytkowej tego zwolnienia Wnioskodawca nie uzyskał.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności sprawy przedstawione we wniosku, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, w przypadku gdy gaz o kodzie CN 2711 21 00 będzie przeznaczony przez Spółdzielnię Mieszkaniową do celów opałowych w gospodarstwach domowych będących w zasobach Spółdzielni, Wnioskodawca będzie mógł nabyć ww. wyroby gazowe jako zwolnione od akcyzy. Zwolnieniem nie będzie jednak objęty wyrób gazowy zużywany przez Wnioskodawcę w celu dostarczenia ciepła do lokali użytkowych będących w zasobach Spółdzielni. Zaznaczyć równocześnie należy, że w sprawie objętej wnioskiem zwolnienie gazu zużywanego na cele lokali mieszkalnych (gospodarstw domowych) będzie miało zastosowanie pod warunkiem złożenia przez Wnioskodawcę sprzedawcy tych wyrobów stosownego oświadczenia, o którym mowa w art. 3lb ust. 6 pkt 3 lit. b ustawy. W oświadczeniu tym Wnioskodawca winien wskazać ilość wyrobów używanych na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, określoną proporcjonalnie do wykorzystywanej na te potrzeby powierzchni nieruchomości z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych.

Jednocześnie wskazać należy, że w sytuacji zużycia przez Wnioskodawcę nabytych z zastosowaniem zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych do celów nie objętych zwolnieniem, Wnioskodawca na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy w związku z art. 9c ust. 1 pkt 5 lic. c ustawy staje się podatnikiem podatku akcyzowego.

Reasumując, w sprawie objętej wnioskiem, nabywany - przy spełnieniu warunku, o którym mowa w art. 3 lb ust. 6 pkt 3 lit. b ustawy - wyrób gazowy, objęty jest zwolnieniem z akcyzy w zakresie w jakim jest przeznaczony do celów grzewczych lokali mieszkalnych (gospodarstw domowych) będących w zasobach Spółdzielni. Natomiast gaz przeznaczony na potrzeby inne niż prowadzenie gospodarstw domowych winien być nabywany przez Wnioskodawcę z zapłaconym podatkiem akcyzowym. W tej części bowiem zużycie wyrobu gazowego przez Wnioskodawcę nie mieści się w zakresie zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 3lb ust. 2 pkt 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.