IBPP4/443-214/13/LG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.), uzupełnionego pismem z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części przedsiębiorstwa (działu budowlanego) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenie z opodatkowania czynności jej zbycia - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części przedsiębiorstwa (działu budowlanego) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenie z opodatkowania czynności jej zbycia.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 lipca 2013 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 27 czerwca 2013 r. znak: IBPP4/443-214/13/LG.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30c ustawy p.d.o.f. Przedsiębiorstwo prowadzone przez Wnioskodawcę prowadzi działalność w dwóch obszarach: podstawowym obszarem działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest działalność budowlana (PKD: 41.20.Z - roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych). Dodatkowo przedsiębiorstwo Wnioskodawcy prowadzi działalność w zakresie wynajmu nieruchomości własnych (PKD: 68.20.Z wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi). W związku z powyższym w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyróżnić można dwie części obejmujące dwa zespoły składników majątkowych i niemajątkowych:

Pierwsza część obejmuje zespół składników majątkowych (środki trwałe wyposażenie, materiały) oraz niemajątkowych, jak również zespół pracowników przeznaczonych do realizacji działalności budowlanej.

Druga część obejmuje zespół składników majątkowych (środki trwałe, wyposażenie) oraz niemajątkowych jak również zespół pracowników przeznaczonych do realizacji działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Z dniem 1 stycznia 2012 r. obie, wskazane wyżej, części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostały wydzielone w oparciu o zarządzenie Wnioskodawcy, w ramach struktury przedsiębiorstwa, jako dział budowlany oraz dział pod nazwą "A". Wydzielenie to polegało na ujęciu każdej z części przedsiębiorstwa w ramach prowadzonych ksiąg handlowych, w taki sposób, że ewidencja zdarzeń gospodarczych w odniesieniu każdej z tych części, prowadzona jest na wyodrębnionych kontach, co pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym zespołem.

Wnioskodawca planuje wniesienie opisanego wyżej zespołu składników majątkowych i niemajątkowych służących do prowadzenia działalności budowlanej wraz z przyporządkowanymi temu zespołowi wierzytelnościami i zobowiązaniami, jako aportu do istniejącej spółki kapitałowej w celu objęcia udziałów w jej podwyższonym kapitale zakładowym.

Ponadto Wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska zawarł istotny element opisu zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym wyodrębniony zespół opisanych składników majątkowych i niemajątkowych posiada możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisany wyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych służących prowadzeniu działalności budowlanej wraz z przyporządkowanymi temu zespołowi zobowiązaniami stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT) a w związku z czym czy do transakcji polegającej na wniesieniu tego zespołu składników jako aportu do spółki kapitałowej nie stosuje się, na podstawie art. 6 pkt 1, przepisów ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, w związku z czym na podstawie art. 6 pkt 1 do transakcji, polegającej na wniesieniu tego zespołu składników jako aportu do spółki kapitałowej, nie będzie się stosować przepisów ustawy VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem jest więc aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań wydzielony w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa. Wydzielenie to ma zachodzić zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej jak i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalne zdolności do niezależnego działania gospodarczego. Zatem aby w rozumieniu ww. przepisów określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej. Musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W ocenie Wnioskodawcy część jego przedsiębiorstwa służąca do prowadzenia działalności budowlanej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o VAT. Po pierwsze część ta obejmuje zespół składników majątkowych takich jak maszyny i urządzenia budowlane stanowiące środki trwałe oraz wyposażenie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz składników niemajątkowych takich jak prawa i zobowiązania wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów. Dodatkowo z częścią tą związany jest zespół pracowników, odpowiedzialnych za realizację działalności budowlanej przedsiębiorstwa. Część ta jest wyodrębniona w strukturze przedsiębiorstwa zarówno organizacyjnie jak i finansowo. Wyodrębnienie organizacyjne polega na wyodrębnieniu tej części przedsiębiorstwa jako działu budowlanego w oparciu o zarządzenie Wnioskodawcy. Wyodrębnienie finansowe polega na ujęciu każdej z części przedsiębiorstwa w ramach prowadzonych ksiąg handlowych, w taki sposób że ewidencja zdarzeń gospodarczych w odniesieniu do każdej z tych części, prowadzona jest na wyodrębnionych kontach, co pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym zespołem.

W ocenie podatnika wyodrębniony w taki sposób zespół opisanych wyżej składników majątkowych i niemajątkowych posiada możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Z uwagi na powyższe zdaniem Wnioskodawcy część jego przedsiębiorstwa przeznaczona do realizacji działalności budowlanej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym czynność polegająca na wniesieniu tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako aportu do spółki kapitałowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a to na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Towarem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jest zatem także udział w prawie własności nieruchomości.

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W ocenie tut. organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, iż prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego "całości lub części majątku".

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ.: "Przegląd Podatkowy" 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393) Trybunał zwracając uwagę, iż niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca prowadzi działalność budowlaną będącą podstawowym obszarem jego działalności oraz działalność w zakresie wynajmu nieruchomości własnych, w związku z czym posiada dwa zespoły składników majątkowych i niemajątkowych. Z dniem 1 stycznia 2012 r. dwa ww. obszary działalności zostały wydzielone w ramach struktury Wnioskodawcy, jako dział budowlany i dział "A". Wydzielenie to polegało na wydzieleniu w ramach prowadzonych ksiąg handlowych kont, co pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań związanych z każdym działem wraz z przyporządkowaniem do każdego obszaru składników majątkowych i niemajątkowych wraz z pracownikami przynależącymi do danego obszaru.

Wnioskodawca zamierza dokonać aportu wyodrębnionego w strukturze działalności Wnioskodawcy działu budowlanego do spółki prawa handlowego, wskazując jednocześnie, że ta wydzielona część jego przedsiębiorstwa posiada potencjalną zdolność do samodzielnego istnienia w obrocie gospodarczym, kontynuując zadania gospodarcze, które wykonywał u Wnioskodawcy.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż dział budowlany, który będzie realizował określone zadania gospodarcze będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż jak przedstawił Wnioskodawca będzie odznaczał się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Tym samym dział budowlany spełnia wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które zostały zawarte w art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższego za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej uznania działu budowlanego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, wniesienie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci działu budowlanego do spółki prawa handlowego stanowić będzie aport i czynność ta będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w kwestii wyłączenia z zakresu opodatkowania aportu w postaci części przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego uznaje się za prawidłowe.

Reasumując, całościowo oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać je za prawidłowe.

Ponadto informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.