IBPP4/443-182/12/LG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2012 r. (data wpływu 24 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 24 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe - w zakresie ujęcia sprzedaży usług transportowych oraz dojrzewania owoców w deklaracji VAT w poz. 21 i poz. 22,

* nieprawidłowe - w zakresie określenia stawki podatku VAT.

W dniu 24 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia usług transportowych w deklaracji VAT na rzecz podmiotów zagranicznych nie mających siedziby działalności lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju oraz w zakresie określenia stawki podatku VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lipca 2012 r., będący odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 lipca 2012 r. znak IBPP4/443-182/12/LG.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firmy z Francji i Niemiec chcą zlecić spółce organizację transportu towarów oraz usługę dojrzewania owoców cytrusowych. Obie firmy będą sprzedawały owoce cytrusowe bezpośrednio odbiorcom w Polsce.

Natomiast Wnioskodawca świadczyłby usługę transportu towarów z miejsca wskazanego przez ww. firmy do dojrzewalni położonych na terenie krajów UE i po dojrzewaniu owoców świadczyłby transport owoców do wskazanego przez obie firmy miejsca na terenie Polski do ostatecznego odbiorcy.

W celu realizacji zlecenia spółka kupowałaby usługi transportowe w firmach transportowych oraz usługi dojrzewania owoców w firmach posiadających dojrzewalnię owoców cytrusowych.

Usługi transportowe kupowane byłyby u przewoźników polskich i zagranicznych.

Usługi dojrzewania owoców kupowane byłyby w Polsce i krajach UE.

Za wykonane usługi Wnioskodawca wystawiałby faktury dla firmy we Francji i w Niemczech.

Wszystkie firmy biorące udział w transakcjach są zarejestrowane jako podatnicy VAT UE.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 23 lipca 2012 r. Wnioskodawca doprecyzował, że kontrahenci z Niemiec i Francji nie posiadają siedziby prowadzenia działalności gospodarczej ani stałego miejsca zamieszkania na terenie Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja takiego zakresu zlecenia miałaby charakter sprzedaży usług dla firm z Francji i Niemiec. Realizowane zlecenie nie byłoby dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów w rozumieniu art. 25 ustawy o podatku VAT.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że miejscem świadczenia usług transportu, jak i dojrzewania owoców, jest miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (art. 28b ust. 1). Dlatego zasadnym będzie wystawianie faktur VAT sprzedaży dla firm we Francji i Niemiec z podaniem ich europejskich numerów identyfikacji podatkowej oraz adresów gdzie znajdują się ich siedziby.

Wnioskodawca również uważa, iż faktury VAT sprzedaży usług powinny być wystawione z 0% stawką podatku VAT. Stawka 0% podatku VAT przy sprzedaży ww. usług będzie zasadna, nawet jeśli Wnioskodawca będzie kupował usługi na terenie kraju i będzie dokonywał odliczenia podatku naliczonego od zakupionych usług krajowych. Sprzedaż usług będzie wykazywany w poz. 21 i 22 deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie wykazania sprzedaży usług transportowych oraz dojrzewania owoców w deklaracji VAT w poz. 21 i poz. 22,

* nieprawidłowe - w zakresie określenia stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), dalej zwana ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 i ust. 8 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdzie przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko na zasadzie uznania za usługę każdej odpłatnej czynności która nie stanowi dostawy towarów. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Ponadto za świadczenie usług uznaje się również odsprzedaż usług uprzedni zakupionych od innych podmiotów.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 w Dziale IV dot. miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Od ww. zasady ogólnej prawodawca przewidział kilka wyjątków, jednym z nich jest miejsce opodatkowanie usług transportu towarów dla podmiotów niebędących podatnikami (art. 28f ust. 2-5 ustawy) co jednak nie ma wpływu na niniejszą sprawę albowiem jak wynika z wniosku kontrahenci Wnioskodawcy są podatnikami.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie świadczyć usługę transportu towarów do dojrzewalni położonych na terenie krajów UE w których świadczona jest przez Wnioskodawcę usługa dojrzewania owoców. Po dojrzewaniu owoców świadczyłby usługę transportu owoców do wskazanego przez kontrahentów (nie posiadających siedziby prowadzenia działalności gospodarczej ani stałego miejsca zamieszkania na terenie Polski) miejsca na terenie Polski - do ostatecznego odbiorcy.

Schemat świadczenia przez Wnioskodawcę zarówno usługi transportu jak i dojrzewania owoców jest podobny, mianowicie Wnioskodawca zakupuje te usługi od podmiotów trzecich, a następnie je odsprzedaje swoim klientom.

Usługa transportu towarów będzie świadczona z miejsca wskazanego przez ww. firmy do dojrzewalni położonych na terenie krajów UE i po dojrzewaniu owoców Wnioskodawca świadczyłby transport owoców do wskazanego przez obie firmy miejsca na terenie Polski do ostatecznego odbiorcy.

Mając na uwadze, że dla usług transportu jak i dojrzewania owoców świadczonych dla podatników nie przewidziano szczególnego miejsca świadczenia to przy określaniu tego miejsca znajdzie zastosowanie powyższa zasada ogólna zgodnie, z którą miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi powiązane jest z miejscem odbioru (konsumpcji) tych usług. Trzeba tutaj wskazać, że Wnioskodawca nie może w tym przypadku zastosować stawki 0% dla świadczonych usług albowiem stawka ta, jak i każda inna, znajduje zastosowanie jedynie w przypadku gdy świadczenie jest opodatkowane na terytorium kraju. Natomiast w sytuacji takiej jak niniejsza gdzie miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju nie znajduje zastosowania żadna z krajowych stawek.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jednocześnie, w myśl przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zatem wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które w ogóle nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przy czym aby odliczyć kwoty związane z czynnościami, których miejsce świadczenia znajduje się poza granicami kraju, konieczne jest, aby kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych nabyć, nabycia te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezpośredni.

Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami świadczonymi poza terytorium kraju, jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem, usługi świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej.

Przepisy wymagają ponadto, aby podatnik miał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi gdyby były świadczone w kraju podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT tym samym podatek naliczony w związku z zakupami Wnioskodawcy które są związane z świadczeniem przedmiotowych usług podlegałby odliczeniu.

Z tych samych względów w stosunku do podatku naliczonego, wynikającego z faktur dotyczących nabyć związanych z prowadzoną działalnością w kraju, przysługuje Wnioskodawcy prawo do jego odliczenia.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury, na podstawie art. 106 ustawy, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 powołanego wyżej artykułu stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Przepis § 5 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360), stanowi, iż faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub wykonanie usługi, dla których podatnikiem zgodnie z przepisami ustawy jest nabywca towaru lub usługi, zamiast danych dotyczących stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem zawierają:

Ponadto zgodnie z § 26 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5 rozporządzenia z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem - § 26 ust. 2 rozporządzenia.

Z kolei zgodnie z § 26 ust. 4 rozporządzenia w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, lub odesłanie do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego należy uznać, iż Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować świadczone usługi, będące przedmiotem zapytania, wystawiając fakturę zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy. Faktury te, stosownie do ww. rozporządzenia, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Faktura ta powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, lub odesłanie do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

Ponadto, odnosząc się do pytania drugiego Wnioskodawcy, dotyczącego kwestii wypełniania deklaracji, pomimo, że od sprzedaży usług, których miejsce opodatkowania znajduje się poza Polską, nie wykazuje się kwoty podatku, usługi te wykazuje się w deklaracji VAT, w poz. 21 ("dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju") a jeżeli nabywcą usługi jest podatnik z innego kraju Unii, dodatkowo również w poz. 22 - nie dotyczy usług zwolnionych od podatku w kraju kontrahenta lub opodatkowanych stawką 0%.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* prawidłowe - w zakresie wykazania sprzedaży usług transportowych oraz dojrzewania owoców w deklaracji VAT w poz. 21 i poz. 22,

* nieprawidłowe - w zakresie określenia stawki podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.