IBPP4/443-170/12/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z podatku akcyzowego sprzedaży aromatów spożywczych - jest prawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z podatku akcyzowego sprzedaży aromatów spożywczych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) zamierza rozszerzyć dotychczasową działalność o produkcję aromatów (substancji zapachowych), w których zawartość alkoholu etylowego będzie wynosić 68% oraz 90% objętościowych.

Składnikami wyżej wymienionych aromatów będą mieszaniny substancji zapachowych produkcji polskiej oraz jednego z krajów Unii Europejskiej, w których nośnikiem jest glikol 1,2-propylenowy (zawartość w zależności od aromatu od 67,5% do 94,68%), a składnikami aromatycznymi następujące związki chemiczne: aldehyd 3,4 - metylenodioksy benzoesowy, antranilan metylu, benzenokarboaldehyd, cyklopentanon metylu, cytrynian trietylowy, maślan etylu, metanian etylu, octan heksylu, octan ortylu, probontan etylu, trójacetyna. Do wniosku załączono jedną z kart charakterystyki technicznej w języku włoskim oraz jej tłumaczenie. Wytwórcy dla wszystkich używanych do przyszłej produkcji mieszanin substancji zapachowych określają dozowanie na 1 do 2000, co oznacza konieczność użycia 1 kilograma mieszaniny do aromatyzacji 2000 kilogramów wyrobu gotowego.

W trakcie procesu przyszłej produkcji prowadzonej przez Wnioskodawcę proporcja ta zostanie podwyższona: użycie wyrobu Wnioskodawcy w wyrobie gotowym potencjalnych odbiorców wynosić będzie 1 do 100, co oznaczać będzie konieczność użycia 1 kilograma aromatu do aromatyzacji 100 kilogramów wyrobu gotowego potencjalnego odbiorcy.

Wyżej opisany efekt zostanie uzyskany poprzez dwudziestokrotne zmniejszenie mocy aromatyzacji na drodze dodania do mieszaniny substancji zapachowej (surowca do produkcji) w odpowiednich proporcjach alkoholu etylowego oraz wody. Wynikiem produkcji będzie więc zmniejszenie stopnia koncentracji składników aromatycznych w wyrobach Wnioskodawcy w stosunku do surowców, a jednocześnie zachowanie zawartości składników aromatycznych w wyrobach gotowych potencjalnych odbiorców niezależnie od zastosowania bądź to surowców do produkcji Wnioskodawcy lub wyrobów gotowych Wnioskodawcy we właściwym dozowaniu.

Potencjalnymi odbiorcami wyrobów produkowanych przez Wnioskodawcę mają być wyłącznie producenci wyrobów cukierniczych niestanowiących wyrobów akcyzowych (o zawartości objętościowej alkoholu poniżej 1,2%) oraz przedsiębiorstwa prowadzące wyspecjalizowaną sprzedaż hurtową producentom wyrobów cukierniczych niestanowiących wyrobów akcyzowych (o zawartości objętościowej alkoholu poniżej 1,2%) - bez możliwości wykorzystania i zmiany składu aromatów.

Z uwagi na użycie w produkcji alkoholu etylowego Wnioskodawca będzie objęty nadzorem właściwego terytorialnie urzędu celnego, dla celów kontrolnych prowadzić będzie księgę kontroli obrotu alkoholem etylowym i jego skażenia oraz ewidencję zużycia wyrobów akcyzowych i ewidencję wyrobów zwolnionych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w opisanym stanie przyszłym dla zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego w zakresie sprzedaży krajowej wystarczające jest późniejsze wykorzystanie przedmiotowych aromatów do wytwarzania produktów wskazanych w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11).

Zdaniem Wnioskodawcy, alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych, w których rzeczywista zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2% objętości, które są następnie stosowane do wytworzenia artykułów spożywczych niebędących wyrobami akcyzowymi (o objętości alkoholu poniżej 1,2%) korzystają ze zwolnienia w trybie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wyrobami akcyzowymi są wyroby określone w załączniku Nr 1 do ustawy. W pozycji 43 wyrobem akcyzowym jest alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości.

Z przepisów wynika, że wyrobem akcyzowym jest alkohol etylowy zawarty w innych wyrobach, o mocy powyżej 1,2% objętości (pozycja 43 załącznika Nr 1). Zatem wyrób zawierający w swym składzie alkohol etylowy o rzeczywistej mocy poniżej 1,2% objętości nie stanowi wyrobu akcyzowego i w związku z tym nie podlega przepisom ustawy o podatku akcyzowym. W tym kontekście zwolnienie z podatku akcyzowego alkoholu etylowego, przewidziane w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy dotyczy olejów eterycznych oraz mieszanin substancji zapachowych o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości.

Elementem decydującym o możliwości skorzystania ze zwolnienia będzie zamiar w jakim aromaty zostały wyprodukowane - spożytkowanie w produkcji artykułów spożywczych o zawartości alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

W opinii Wnioskodawcy prawidłowe dawkowanie produkowanych w przyszłości aromatów, a co za tym idzie nie przekroczenie w wyrobach gotowych potencjalnych odbiorców zawartości alkoholu 1,2% objętościowych, zostanie osiągnięte poprzez:

Dodatkowo prawidłowe użycie zostanie wymuszone poprzez wysokie stężenie w produkowanym aromacie składników aromatycznych. Przekroczenie oznaczonego na opakowaniu dozowania spowoduje zmniejszenie walorów smakowych wyrobu gotowego (nadmierną aromatyzację), w rażących przypadkach będzie skutkować nieprzydatnością konsumpcyjną wyrobu gotowego, ponadto jest związane ze wzrostem produkcji, a więc działaniem nieekonomicznym.

Kolejnym zabezpieczeniem przed nieuprawnionym zastosowaniem jest specyfika wyrobów cukierniczych i bazą są elementy poddane obróbce termicznej w temperaturze przekraczającej 180°C. Ponieważ już w temperaturze poniżej 80°C alkohol etylowy przechodzi w stan lotny (temperatura wrzenia etanolu wynosi 78°C), aromatyzowane elementy poddane obróbce termicznej po pieczeniu będą zawierać niewielkie ilości alkoholu, co obniży zawartość procentowy alkoholu w aromatyzowanych nadzieniach, kremach i masach w stosunku do całej objętości wyrobu cukierniczego.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny należy ustalać według zasad określonych w regule 3 (według reguły 2b). W opinii wnioskodawcy o klasyfikacji omawianych wyrobów decyduje reguła 3b - do wyrobów - stanowiących mieszaniny wyrobów wytworzonych z różnych komponentów należy stosować pozycję obejmującą komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. Zasadniczym charakterem produkowanych w przyszłości wyrobów będzie użycie aromatów w produkcji spożywczej - aromatyzacja wyrobów cukierniczych, a więc zasadne jest oznaczenie wyrobów kodem CN 3302, ponieważ będą to mieszaniny substancji zapachowych w postaci roztworów alkoholowych (w których substancją rozpuszczaną będą składniki aromatyczne z nośnikiem (glikolem 1,2 propylenowym), a rozpuszczalnikiem alkohol etylowy i woda, zastosowaniem zaś produkcja spożywcza w przemyśle cukierniczym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza produkować i sprzedawać na rynku polskim, aromaty spożywcze, będące mieszaniną różnych substancji zapachowych zawierające w swym składzie alkohol etylowy. Sprzedawane aromaty będą zawierać od 68% do 90% alkoholu etylowego w swoim składzie.

Odbiorcami wyrobów produkowanych przez Wnioskodawcę mają być wyłącznie producenci wyrobów cukierniczych niestanowiących wyrobów akcyzowych (o zawartości objętościowej alkoholu poniżej 1,2%) oraz przedsiębiorstwa prowadzące wyspecjalizowaną sprzedaż hurtową producentom wyrobów cukierniczych niestanowiących wyrobów akcyzowych (o zawartości objętościowej alkoholu poniżej 1,2%) - bez możliwości wykorzystania i zmiany składu aromatów.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

W poz. 43 ww. załącznika określony został jako wyrób akcyzowy (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy) alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

W myśl art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. c) ustawy zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również napoje alkoholowe używane do produkcji olejków eterycznych, mieszanin substancji zapachowych, o których mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 4 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz ust. 2 pkt 1 lit. b).

A zatem ww. zwolnienie od akcyzy napojów alkoholowych stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

* dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, lub

* nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub

* zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający.

Przy czym należy zauważyć, że zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku akcyzowym przez podmiot zużywający rozumie się podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia (...).

Ponadto należy zwrócić uwagę, że zwolnienie napojów alkoholowych używanych do produkcji olejków eterycznych i mieszanin substancji zapachowych uwarunkowane jest spełnieniem warunków określonych w art. 32 ust. 5-13.

Na podstawie powyższego, przy spełnieniu odpowiednich warunków, następuje zwolnienie z akcyzy alkoholu etylowego używanego do produkcji olejków eterycznych, mieszanin substancji zapachowych, o których mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 ww. ustawy.

W myśl z art. 30 ust. 9 pkt 5 cyt. ustawy zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Powyższe regulacje wyjaśniają wprost, że w przypadku, gdy alkohol etylowy był uprzednio zwolniony od podatku akcyzowego do produkcji tych wyrobów (mieszanin substancji zapachowych i olejków eterycznych), to jest on również zwolniony jako część składowa wyprodukowanych wyrobów.

Stosownie do powyższego zauważyć należy, iż zwolnienie alkoholu etylowego używanego do produkcji olejków eterycznych i mieszanin zapachowych, które stosowane są do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości następuje pod warunkami określonymi w art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. c) ww. ustawy.

Natomiast alkohol etylowy zawarty już w olejkach eterycznych i mieszaninach zapachowych stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości podlega obligatoryjnemu zwolnieniu z akcyzy na mocy art. 30 ust. 9 pkt 5 ww. ustawy. Ustawodawca dla zastosowania tego zwolnienia nie określił dodatkowych (innych niż określone w samym brzmieniu przepisu) warunków zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Ponadto należy zauważyć, że minister właściwy do spraw finansów publicznych na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 38 ust. 2 pkt 1 może określić w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do zastosowania zwolnienia. Na podstawie powyższego Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 160, poz. 1070). W rozporządzeniu tym nie zostały określone dodatkowe warunki dla stosowania zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5 ww. ustawy.

Zatem uznać należy, iż powyższe zwolnienie nie jest uwarunkowane formalnymi wymogami, a jedynie zużyciem alkoholu etylowego zawartego w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych w określonym celu. Tak więc, wystarczającym do zastosowania zwolnienia będzie wykazanie przez Wnioskodawcę, iż sprzeda mieszaniny substancji zapachowych zawierających alkohol etylowy określonym podmiotom na cele o których mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy. Zaznaczyć jednak należy, iż ustawodawca nie wskazał, jakimi dokumentami należy się posłużyć przy skorzystaniu z powyższego zwolnienia.

Niemniej jednak w interesie Wnioskodawcy będzie wskazanie, np. w toku kontroli lub prowadzonego postępowania, iż przedmiotowe wyroby zostały faktycznie wykorzystane lub mają być wykorzystane na cele zwolnione od podatku akcyzowego.

W przedmiotowej sprawie należy uznać, iż wskazane przez Wnioskodawcę w stanowisku oświadczenie na fakturze sprzedażowej odnośnie korzystania ze zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, jak i oświadczenie od nabywcy, iż kupowany przez niego aromat spożywczy, zawierający w swym składzie alkohol etylowy, zostanie wykorzystany wyłącznie do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości, będą stanowiły dokumenty, z których wynika wykorzystanie na cele zwolnione przedmiotowych aromatów.

Reasumując, Wnioskodawca dokonując sprzedaży produkowanych przez siebie aromatów (mieszanin substancji zapachowych), zawierających w swoim składzie alkohol etylowy (zwolniony z akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. c) ustawy) stosowanych do wytworzenia artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętości mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości, jest uprawniony do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego dla alkoholu zawartego w ww. wyrobach, na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy. Powyższy cel wykorzystania produktów mieszanin zapachowych zawierających w swym składzie alkohol etylowy może wynikać z oświadczenia nabywcy, o ile będzie to dokument zawierający wiarygodne i prawdziwe informacje.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, iż ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca klasyfikacji produkowanych wyrobów została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.