IBPP4/443-1283/11/EJ - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia dofinansowanego ze środków Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2011 r. (data wpływu 19 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2011 r. (data wpływu 3 października 2011 r.), pismem z dnia 14 października 2011 r. (data wpływu 18 października 2011 r.) oraz pismem z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu 26 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ramach realizowanego projektu pn. "..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ramach realizowanego projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 września 2011 r. (data wpływu 3 października 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 21 września 2011 r. znak: IBPP4/443-1283/11/EJ, pismem z dnia 14 października 2011 r. (data wpływu 18 października 2011 r.) oraz pismem z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu 26 października 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z przygotowaniem projektu dofinansowanego ze środków Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko w ramach priorytetu V Ochrona przyrody i kształtowanie postaw ekologicznych - "...". Wnioskodawca ma złożyć oświadczenie, że realizując powyższy projekt może lub nie może odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT, którego wysokość została określona we wniosku o dofinansowanie. Jednocześnie zobowiązuje się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego VAT, jeżeli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie tego podatku. Treść tego oświadczenia stanowi podstawę kwalifikowalności wydatków związanych z VAT.

W ramach projektu planowana jest realizacja następujących zadań:

Wartość projektu wynosić będzie ok. 2.424 tys. zł, w tym planowany podatek VAT ok. 58 tys. Wnioskodawca (od maja 2011 r.) jest płatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Podstawa prawna - art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. określa, że zwrot podatku VAT jest możliwy wyłącznie w przypadku wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy. Zakupy usług i towarów zaplanowane w projekcie służyć mają ochronie przyrody i nie mają bezpośredniego związku z czynnościami opodatkowanymi. Wszystkie działania podejmowane w ramach projektu mają na celu ochronę stabilności ekosystemów i różnorodności biologicznej poprzez modernizację infrastruktury turystycznej na obszarze Parku.

W piśmie z dnia 27 września 2011 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że:

nie są związane z wykonywaniem przez Park czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT oznaczonych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. Nr 207, poz. 1293 tj.

Faktury dokumentujące nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu są i będą wystawiane na Park. Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zakupy związane z poszczególnymi kategoriami działalności. Towary i usługi zakupione w celu realizacji projektu dotyczą całego Parku i tylko w małej części dotyczyć będą obszaru, na którym są pobierane opłaty za wstęp m.in.:

* przebudowa szlaku zielonego na odcinku z T.

* przebudowa szlaku spacerowego z D.

W Parku zgodnie z zarządzeniem Dyrektora Parku z dnia 16 lipca 2005 r. i aneksami z dnia 17 sierpnia 2005 r. i 29 grudnia 2009 r. pobierane są opłaty za wstęp na następujące obszary:

Nie będą pobierane inne opłaty za wstęp na tereny Parku, poza wymienionymi w powyższym zarządzeniu. Nie są też pobierane opłaty za korzystanie z miejsc biwakowych, miejsc widokowych i odpoczynku.

Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić kwoty podatku naliczonego związanego z poszczególnymi kategoriami działalności.

W piśmie z dnia 14 października 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnił również, że z towarów i usług, które zostaną zakupione na potrzeby realizacji projektu - wymienione w piśmie z dnia 27 września 2011 r. w poz. 2 a, d-h, ł dotyczące szlaków, Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić te, które będą służyły czynnościom opodatkowanym.

Dotyczy to towarów i usług związanych z pracami na szlakach:

* zielonym na odcinku z T.

* spacerowym z D.,

na których są pobierane opłaty za wstęp. Ich wartość brutto stanowi ok. 9% wartości całego projektu.

W przypadku zadań: c, i, j, m obejmujących powierzchnię całego Parku (7 000ha) i wszystkie szlaki (ok. 140 km) Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić kosztów, które służyłyby czynnościom opodatkowanym tzn. dotyczyłyby szlaków, na które pobierane są opłaty. Szlaki, na których pobierane są opłaty stanowią ok. 20% długości wszystkich udostępnianych tras. Pozostałe 80% udostępnianych jest nieodpłatnie.

W piśmie z dnia 20 października 2011 r. Wnioskodawca wskazał, że pozostałe zadania są związane z wykonywaniem przez Park czynności nieodpłatnych, niepodlegających podatkowi VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 27 września 2011 r.):

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego w ramach realizowanego projektu pn. "...".

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 27 września 2011 r.), zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest możliwe wyłącznie w przypadku wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych przez podatnika. Zakupy usług i towarów zaplanowane w projekcie służyć mają ochronie przyrody i nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi. Ten stan prawny powoduje, że Wnioskodawca nie ma prawa do odliczania podatku VAT w jakiejkolwiek części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawa stanowi, że podatek winien być wyodrębniony w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności dające prawo do odliczenia, jak i czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, zwolnione, niepodlegające opodatkowaniu), ma charakter bezwzględny.

Cytowany powyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności niepodlegających w ogóle podatkowi.

Z kolei przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy podkreślić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczenie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy. Ponadto brak jest w ustawie przepisów, które dopuszczałyby możliwość odliczenia w takiej sytuacji.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt pn. "...". Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT poprzez m.in. sprzedaż biletów wstępu na niektóre obszary Parku.

Towary i usługi zakupione w celu realizacji projektu dotyczą całego Parku i tylko w małej części dotyczą obszaru, na którym są pobierane opłaty za wstęp tj.

* przebudowa szlaku zielonego na odcinku z T.,

* przebudowa szlaku spacerowego z D.

Pozostałe zadania realizowane w ramach projektu są związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności nieodpłatnych, niepodlegających podatkowi VAT. Wnioskodawca wskazał, że nie będą pobierane inne opłaty za wstęp na teren Parku, poza wymienionymi w zarządzeniu nr 7/2005 Dyrektora Parku z dnia 16 lipca 2005 r. i aneksami z dnia 17 sierpnia 2005 r. oraz z dnia 29 grudnia 2009 r. Nie są też pobierane opłaty za korzystanie z miejsc biwakowych, miejsc widokowych i odpoczynku.

Z towarów i usług, które zostaną zakupione na potrzeby projektu Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić te, które będą służyły czynnościom opodatkowanym. Dotyczy to towarów i usług związanych z pracami na szlakach, na których są pobierane opłaty za wstęp. W przypadku pozostałych zadań obejmujących powierzchnię całego Parku i wszystkie szlaki Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić kosztów, które służyłyby czynnościom opodatkowanym tzn. dotyczyłyby szlaków, na których pobierane są opłaty.

W świetle powyższego w omawianej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje nabycia towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT (bilety wstępu do Parku), jak również z wykonywaniem czynności niepodlegających podatkowi VAT (tj. wolny wstęp na szlaki Parku). Część podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług Wnioskodawca potrafi bezpośrednio przyporządkować sprzedaży opodatkowanej VAT. Dotyczy to modernizacji szlaków, za które jest pobierana opłata za wstęp do Parku. Jednakże z części zakupów towarów i usług na potrzeby projektu Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji podatku naliczonego do wartości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT. Sytuacja taka ma miejsce np. w przypadku wykonania małej infrastruktury turystycznej, istniejącej infrastruktury 92 tablic, przygotowanie dokumentacji przetargowej do projektu, zainstalowanie wykonanych elementów infrastruktury.

W myśl przytoczonych wyżej przepisów w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, Wnioskodawca zobowiązany jest przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur zakupu dotyczących realizowanego zadania poszczególnym kategoriom działalności: niepodlegającej opodatkowaniu i działalności opodatkowanej w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce. Zastosowany przez Wnioskodawcę musi stanowić faktyczne odzwierciedlenie rzeczywistych wartości dotyczących działalności opodatkowanej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, czy też niepodlegającymi opodatkowaniu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Zatem Wnioskodawca po wydzieleniu z całości zakupów tej części, która służy wyłącznie czynnościom opodatkowanym, tj. dotyczącej modernizacji szlaków, za które jest pobierana opłata z tytułu wstępu do Parku, będzie miał prawo do odliczenia w tej części podatku naliczonego w całości.

Natomiast w przypadku zakupów towarów i usług związanych z wykonywaniem modernizacji na szlakach, za które pobierana jest oplata z tytułu wstępu, jak i na szlakach które są udostępnione turystom nieodpłatnie, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części w jakiej służą one sprzedaży opodatkowanej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż Park nie ma prawa do odliczania podatku VAT w jakiejkolwiek części, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.