IBPP4/443-108/12/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 21 lutego 2012 r. (data wpływu 28 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym dzierżawy maszyny do automatycznego wytwarzania papierosów oraz w zakresie produkcji papierosów przez dzierżawcę ww. maszyny - jest prawidłowe

W dniu 28 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym dzierżawy maszyny do automatycznego wytwarzania papierosów oraz w zakresie produkcji papierosów przez dzierżawcę ww. maszyny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza otworzyć sklep w którym będzie można zakupić wyroby tytoniowe: papierosy, tytoń, bibułki, gilzy papierosowe i elektryczne maszynki do nabijania papierosów. Działanie takiej maszynki polega na automatycznym wprowadzaniu tytoniu do gliz papierosowych, w efekcie czego powstaje papieros.

Oprócz sprzedaży spółka zamierza także oddawać je w dzierżawę swoim klientom, którzy w zamian za określoną opłatę (czynsz dzierżawny) będą mogli samodzielnie przy pomocy wydzierżawionej maszynki, na terenie sklepu: wrzucić do niej tytoń, założyć gilzy papierosowe i w efekcie jej pracy uzyskać papierosy.

Spółka nie zamierza świadczyć żadnych usług związanych z procesem dozwolonego przez prawo, samodzielnego nabijania gilz papierosowych tytoniem przez klientów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy z tytułu wydzierżawiania maszyn do automatycznego wytwarzania papierosów z gilz i tytoniu Spółka stanie się podatnikiem podatku akcyzowego.

Czy wytworzone przez klientów dzierżawiących maszyny papierosy będą stanowić wyroby akcyzowe, od których Spółka będzie zobowiązana odprowadzić podatek akcyzowy.

Zdaniem Wnioskodawcy na zadane pytania należy odpowiedzieć negatywnie.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Z kolei w myśl art. 2 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W załączniku nr 1 do ustawy, zawierającym "wykaz wyrobów akcyzowych" wymieniono w pozycji 42 - bez względu na kod CN - papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki.

Do wyrobów tytoniowych w rozumieniu art. 98 ust. 1 pkt 1 ustawy zalicza się papierosy bez względu na kod CN. Natomiast w myśl ust. 2 powyższego przepisu za papierosy uznaje się:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych. W odniesieniu do wyrobów tytoniowych definicję produkcji zawiera przepis art. 99 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w myśl którego produkcją wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie. Tylko zatem te trzy kategorie zdarzeń faktycznych będą mieścić się w ustawowej definicji produkcji wyrobów akcyzowych, determinując objęcie ich zakresem regulacji ustawy. Jednocześnie ustawodawca nie doprecyzował definicji wskazanych stanów faktycznych uznanych za produkcję, w celu nadania im odpowiedniego znaczenia należy posłużyć się więc definicjami słownikowymi.

I tak, wytwarzać oznacza "zrobić coś, wyprodukować", przetworzyć - "zmienić coś, przekształcić twórczo, nadać inny kształt", z kolei pakować oznacza "układać rzeczy w paczkę, owijać w coś" (cyt. za Słownikiem Języka Polskiego PWN).

W stanie faktycznym przedstawionym w celu dokonania interpretacji, podatnik nie będzie podejmował żadnych czynności w zakresie wytwarzania, przetwarzania, czy pakowania wyrobów akcyzowych (tytoniu). Przedmiotem świadczenia ze strony podatnika będzie odpłatne udostępnienie zainteresowanemu klientowi maszyny do automatycznego nabijania gilz tytoniem.

Podstawę prawną oddania maszyny klientowi będzie, w zamiarze Spółki, umowa dzierżawy w rozumieniu art. 693 § 1 kodeksu cywilnego. Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem samo napełnienie gilzy tytoniem, w efekcie czego powstanie papieros - będzie należało do klienta - dzierżawiącego urządzenie już bez jakiejkolwiek aktywności ze strony podatnika.

Zgodnie z treścią art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Ponieważ z powołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku wyrobów tytoniowych ustawodawca objął akcyzą produkcję rozumianą jako: wytwarzanie, przetwarzanie oraz pakowanie, Spółka nie może zostać uznana za podatnika podatku akcyzowego z tytułu podejmowania opisanych we wniosku czynności. Jednocześnie nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego od "wytworzonych" przez klienta-dzierżawcę papierosów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego uznaje się za prawidłowe

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, wskazanym w art. 8 ust. 1 ust. 1, ustawy jest:

Powyższy przepis wskazuje zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Czynności i zdarzenia wymienione w powyższym przepisie podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe należące do kategorii wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych. Tym niemniej, należy pamiętać, iż w zakresie energii elektrycznej, wyrobów węglowych, jak i samochodów osobowych, ustawodawca określił odmienny zakres czynności opodatkowanych (odpowiednio w art. 9, 9a oraz art. 100).

Co jednak najważniejsze z punku widzenia rozpatrywanej sprawy ustawa nie przewiduje opodatkowania podatkiem akcyzowym dzierżawy jakiejkolwiek maszyny na jakikolwiek cel. Tym samym z tytułu wydzierżawienie przez Wnioskodawcę maszyny do automatycznego wytwarzania papierosów nie stanie się on podatnikiem podatku akcyzowego.

Odnośnie zaś wytwarzania przez dzierżawców ww. maszyny papierosów w sklepie Wnioskodawcy należy zauważyć następującą rzecz. W myśl art. 98 ust. 1 ustawy, do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN: papierosy; tytoń do palenia; cygara i cygaretki.

Na mocy art. 98 ust. 2 ustawy, za papierosy uznaje się: tytoń zrolowany nadający się do palenia w tej postaci, który nie jest cygarami ani cygaretkami w rozumieniu ust. 4; tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest umieszczany w tutkach z bibuły papierosowej; tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest owijany w bibułę papierosową.

Zgodnie z art. 98 ust. 3 ustawy, do celów akcyzy, tytoń zrolowany, o którym mowa w ust. 2, uznaje się za: dwa papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 8 centymetrów, ale nie dłuższy niż 11 centymetrów; trzy papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 11 centymetrów, ale nie dłuższy niż 14 centymetrów; cztery papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 14 centymetrów, ale nie dłuższy niż 17 centymetrów; pięć papierosów - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 17 centymetrów, ale nie dłuższy niż 20 centymetrów. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do ustalenia, co należy uznać za sześć, siedem i większą liczbę papierosów (art. 98 ust. 3a ustawy).

Stosownie do art. 99 ust. 1 pkt 1 ustawy, produkcją wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie.

Przepis art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy stanowi, iż produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy.

Pod pozycją nr 27 załącznika nr 2 do ustawy, zamieszczone zostały papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki bez względu na kod CN.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 10 ustawy, skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W myśl art. 49 ust. 1 ustawy, zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego wydaje właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca trzy kategorie zdarzeń faktycznych (wytwarzanie, przetwarzanie i pakowanie) będą mieścić się w ustawowej definicji produkcji wyrobów akcyzowych, determinując objęcie ich zakresem regulacji ustawy. Jednocześnie ustawodawca nie doprecyzował definicji wskazanych stanów faktycznych uznanych za produkcję, w celu nadania im odpowiedniego znaczenia należy posłużyć się więc definicjami słownikowymi.

I tak, wytwarzać oznacza "zrobić coś, wyprodukować", przetworzyć - "zmienić coś, przekształcić twórczo, nadać inny kształt", z kolei pakować oznacza "układać rzeczy w paczkę, owijać w coś" (cyt. za Słownikiem Języka Polskiego PWN).

Zdaniem tut. organu działanie maszyny tj. automatyczne wprowadzaniu tytoniu do palenia do gliz papierosowych, w efekcie czego powstaje papieros niewątpliwie należy uznać za wytwarzanie papierosów albowiem dochodzi tutaj do wytworzenia (wyprodukowania) nowego produktu jakim jest papieros.

Natomiast papieros, jako wyrób akcyzowy, co do zasady winien być produkowany (wytwarzany) w składzie podatkowym. Tym samym w celu wytwarzania papierosów w sklepie Wnioskodawcy w stosunku, do którego posiada tytuł prawny konieczne jest utworzenie przez Wnioskodawcę w tym sklepie składu podatkowego.

Wyjątkiem od tego jest produkcja papierosów w systemie przedpłaty, o którym mowa w art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1-4 i 6, w przypadku produkcji poza składem podatkowym wyrobów akcyzowych, o których mowa w załączniku nr 2 do ustawy, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, producent jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

Powyższy przepis warunkuje wyłączenie obowiązku produkcji wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym od wcześniejszej zapłaty akcyzy w formie przedpłaty oraz złożenie stosownej deklaracji. Kwota przedpłaty akcyzy powinna zostać z góry obliczona i wpłacona na właściwy rachunek izby celnej przed końcem miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym zostaną wyprodukowane wyroby akcyzowe. Kwota przedpłaty akcyzy powinna zostać skalkulowana na podstawie stawki akcyzy obowiązującej w danym momencie oraz szacowanej ilości wyrobów akcyzowych, jakie dany producent wyprodukuje w następnym okresie. W efekcie, przedpłata akcyzy ma charakter jednorazowy i obejmuje całość podatku należnego od wyrobów akcyzowych.

Trzeba tutaj zauważyć, że w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych. Tym samym produkcja papierosów na przedmiotowej maszynie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, która przy spełnieniu warunków art. 22 może odbywać się poza składem podatkowym.

W świetle powyższego należy uznać, że jedyną możliwością produkcji papierosów w sklepie Wnioskodawcy, na terenie, którego nie znajduje się skład podatkowy, przez podmiot produkujący papierosy przy wykorzystaniu wydzierżawionej maszyny jest zapłata przez ten podmiot przedpłaty akcyzy.

Uwzględniając powyższe w przypadku, gdy dzierżawca dokonuje produkcji papierosów z własnych materiałów na dzierżawionych przez niego maszynach produkcja ta nie powoduje u Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Niniejszą interpretacje oparto ściśle o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego dotyczący produkcji papierosów na wydzierżawionych maszynach przez dzierżawców.

Dodatkowo należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja traci swą aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.