IBPP3/4512-883/15/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 listopada 2015 r. (data wpływu 26 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z 15 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.) oraz z pismem z 1 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia paliwa, produktów pozapaliwowych oraz usług (przeznaczonych do eksploatacji samochodów) na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia paliwa przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Dostawcę, na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy (w sytuacji gdy samochody są przeznaczone do użytku mieszanego) oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia, przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Dostawcę, produktów pozapaliwowych oraz usług (przeznaczonych do eksploatacji samochodów) na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.) oraz pismem z 1 marca 2016 r. będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 5 lutego 2016 r. znak IBPP3/443-883/15/AŚ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełnionym pismem z 15 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.) oraz z pismem z 1 marca 2016 r.:

V. P. V. Sp. z o.o. Sp.j. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką osobową z siedzibą w Polsce, której głównym przedmiotem działalności jest działalność reklamowa i marketingowa.

Spółka jest częścią międzynarodowego koncernu farmaceutycznego V. P. I., odpowiedzialną za świadczenie usług reklamowych i marketingowych leków, które mają poprawić stan zdrowia pacjentów na całym świecie. Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki V. P. sp. z o.o. na mocy uchwały zgromadzenia wspólników z dnia 10 lipca 2013 r. na podstawie art. 551 ustawy - Kodeks spółek handlowych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Wnioskodawca wykorzystuje do celów swojej działalności gospodarczej samochody osobowe. Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Wobec tego Spółka traktuje samochody jako wykorzystywane do celów mieszanych, tj. zarówno do działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jak też do prywatnego użytku pracowników.

Spółka V. P. sp. z o.o. zawarła 21 grudnia 2011 r. z podmiotem posiadającym koncesję na obrót paliwami ciekłymi - S.A. - będącym czynnym podatnikiem VAT (dalej: Dostawca, razem ze spółką: Strony), umowę - "Umowa o wydanie i używanie Kart Flotowych" (dalej: Umowa). W Aneksie nr 1 z dnia 23 października 2013 r., do Umowy, Dostawca oraz Spółka i wyraziły wolę kontynuowania współpracy po przekształceniu spółki V. P. Sp. z o.o. w: spółkę V. P. V. Sp. z o.o. Sp.j.

Umowa określa:

* zasady i tryb współpracy pomiędzy Spółką a Dostawcą w zakresie dokonywania przez Spółkę transakcji bezgotówkowych, w szczególności w zakresie nabywania paliw, przy użyciu kart flotowych (dalej: Karty Flotowe);

* zasady wydawania i używania Kart Flotowych;

* zasady rozliczeń za transakcje bezgotówkowe, dokonywanych przy użyciu Kart Flotowych w sieci stacji paliw, honorujących Karty Flotowe.

Zgodnie z Umową, jako transakcje bezgotówkowe należy rozumieć ciągłą sprzedaż określonych produktów lub usług, dokonywaną na rzecz klienta Dostawcy, przy użyciu Kart Flotowych, rejestrowaną w systemie operatora (podmiotu prowadzącego stację paliw X lub stację paliw Y w sieci stacji paliw). Karty upoważniają do dokonywania transakcji bezgotówkowych u operatorów, z którymi Dostawca zawarł stosowne umowy, w zakresie produktów i usług wymienionych w Umowie i załącznikach do niej.

Integralną część Umowy stanowią Ogólne Warunki Sprzedaży i Używania Kart Flota S.A., obowiązujące w zakresie realizacji transakcji przy użyciu Kart Flotowych (w dalszej części niniejszego wniosku przez pojęcie "Umowa" należy rozumieć także postanowienia Ogólnych Warunków, jak również aneksów do Umowy).

W celu realizacji Umowy, Dostawca wydaje Spółce Karty Flotowe, przy użyciu których pracownicy Spółki mają możliwość dokonywania bezgotówkowego zakupu paliwa na wybranych stacjach paliw, a także innych produktów pozapaliwowych oraz usług (uzgodnionych przez strony w Umowie, w zależności od pakietu usług, na które umówiły się strony - Dostawca może ograniczyć wybór towarów i usług dostępnych do nabycia przy użyciu Karty, jeśli taki ograniczony zakres produktów jest przewidziany w danym pakiecie karłowym, wybranym przez klienta Dostawcy). Karty Flotowe mogą być wydane na nazwisko upoważnionego użytkownika Karty (pracownika Spółki) lub na numer rejestracyjny pojazdu Spółki. Dokonanie transakcji przy użyciu Karty Flotowej następuje przez okazanie Karty Flotowej na stacji operatora honorującego karty i wprowadzenie numeru PIN.

Umowa pomiędzy Spółką a Dostawcą określa również (między innymi):

Dostawca wystawia na rzecz Spółki faktury z tytułu sprzedaży w ramach transakcji bezgotówkowych. Strony ustaliły, że rozliczenia będą dokonywane w następujących po sobie okresach, trwających od pierwszego do piętnastego oraz od szesnastego do ostatniego dnia danego miesiąca. Jako datę sprzedaży wskazano w Umowie ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego. Płatności z tytułu transakcji bezgotówkowych są dokonywane w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury przez Dostawcę.

Niedokonanie przez Spółkę zapłaty w powyższym terminie powoduje naliczanie od zaległej kwoty odsetek ustawowych za każdy dzień zwłoki oraz wezwaniem Spółki do niezwłocznego uregulowania należności. Po bezskutecznym upływie dodatkowego terminu zapłaty (wskazanego na wezwaniu), Dostawca ma prawo (jak również techniczną możliwość) zablokowania wszystkich Kart Flotowych, wydanych Wnioskodawcy, uniemożliwiając w ten sposób dalszego dokonywania transakcji bezgotówkowych. Odblokowanie kart następuje na podstawie decyzji Dostawcy, po uiszczeniu przez Spółkę zaległej kwoty. Dostawca ma również możliwość zablokowania Karty Flotowej w innych okolicznościach wskazanych w Umowie, w szczególności w razie przekroczenia przez Spółkę limitu kredytu kupieckiego przyznanego przez Dostawcę na zakupy bezgotówkowe z użyciem Kart Flotowych czy stwierdzenia destabilizacji finansowej Spółki, która uzasadniałaby obawę zaprzestania regulowania należności.

Strony uzgodniły w Umowie, że Wnioskodawca może dokonywać w danym okresie rozliczeniowym transakcji bezgotówkowych przy użyciu Kart Flotowych w granicach limitów kwotowych, ustalonych dla każdej Karty Flotowej, wskazanych w deklaracjach "Zapotrzebowanie na Karty Flotowe". Po wykorzystaniu w danym miesiącu limitu na Karcie, dokonywanie dalszych transakcji bezgotówkowych będzie niemożliwe. Limity mogą zostać zmieniane poprzez złożenie przez Spółkę w formie pisemnej lub elektronicznej wniosku - Zapotrzebowania, ze wskazaniem nowego limitu. Ponadto, Spółka ma prawo dokonywać transakcji bezgotówkowych na Karty Flotowe do wysokości limitu kredytowego (maksymalnej wysokości kredytu kupieckiego przyznanego przez Dostawcę na zakupy przy użyciu Kart Flotowych).

Wnioskodawca może wnosić do Dostawcy reklamacje w formie pisemnej pod rygorem nieważności, w terminie nie później nie 14 dni od dnia, w którym Spółka dowiedziała się lub przy dołożeniu należytą staranności mogła się dowiedzieć o reklamowanym działaniu PKN Dostawcy. Do każdej reklamacji Spółka zobowiązana jest dołączyć potwierdzenie dokonania reklamowanej transakcji bezgotówkowej oraz inne dokumenty wskazujące na zasadność reklamacji. Co do zasady, reklamacje są rozpatrywane przez Dostawcę w terminie 14 dni. Zgłoszenie reklamacji przez Spółkę nie zwalnia Spółki z obowiązku terminowego uregulowania należności w pełnej kwocie, która widnieje na fakturze. Niemniej, w praktyce Spółka może zgłaszać swoje uwagi bezpośrednio do opiekuna Umowy po stronie Dostawcy (jeszcze przed wystawieniem faktury).

Ponadto, Spółka zadeklarowała w Umowie, że jest przedsiębiorcą Grupy Zakupowej i obejmuje ją Porozumienie podpisane 23 września 2005 r. pomiędzy Dostawcą a Stowarzyszeniem P. K. B., które to Porozumienie reguluje m.in. warunki handlowe ujęte w Umowie. Warunki te obowiązują przez cały okres obowiązywania Porozumienia. Dostawca jednocześnie weryfikuje poziom zakupów realizowanych przez przedsiębiorców Grupy Zakupowej i w przypadku nie wywiązywania się przez Grupę z zadeklarowanych ilości zakupów, Dostawca może zażądać renegocjacji postanowień Umowy lub rozwiązać ją za jednomiesięcznym wypowiedzeniem.

Dla doprecyzowania stanu faktycznego Spółka wskazuje, iż jej pytanie dotyczy wyłącznie typów pojazdów wymienionych w art. 12 ustawy nowelizującej, a więc:

Pod pojęciami "inne produkty pozapaliwowe oraz usługi (przeznaczone do eksploatacji samochodów)", Wnioskodawca rozumie określone produkty i usługi, takie jak m.in. odmrażacze do szyb, wkłady zapachowe, zakrętki na zaworki koła, wycieraczki, ciśnieniomierze, gaśnice, gąbki do mycia, kable rozruchowe, kamizelki ostrzegawcze, kanistry, klucze, kompresory, wkrętaki, lejki, linki holownicze, łańcuchy, podnośniki hydrauliczne, żarówki, rękawice robocze, skrobaczki do lodu, opaski zaciskowe, zestawy bezpieczników, ściereczki i chusteczki, odtłuszczacze, środki do pielęgnacji, płyny do spryskiwacza, płyny do chłodnicy, nabłyszczacze, oleje, usługi mycia i sprzątania samochodu, opłaty drogowe itp.

Na fakturach otrzymanych od S.A. wskazano towary i usługi otrzymywane w ramach zakupów, czyli paliwo czy inne produkty pozapaliwowe oraz usługi wymienione w odpowiedzi w przedmiocie pytania nr 1.

W świetle argumentów podniesionych we wniosku Wnioskodawca uważa, że S.A. jest ekonomicznym nabywcą i sprzedawcą przedmiotowych towarów i usług oraz dokonuje ich sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy.

W oparciu o umowę zawartą między Wnioskodawcą a Dostawcą, Dostawca ma prawo do kształtowania ceny towarów i usług oraz warunków ich nabycia od Kontrahentów przez system rabatów udzielanych Wnioskodawcy przy zakupie paliwa oraz produktów i usług pozapaliwowych. Dostawca udziela Wnioskodawcy zarówno rabatów stałych, jak i rabatów wolumenowych, uzależnionych od wielkości zakupów. Udzielenie rabatu jest dokumentowane na fakturze wystawianej Wnioskodawcy przez Dostawcę za dany okres rozliczeniowy.

Ponadto należy wskazać, że Dostawca weryfikuje poziom zakupów realizowanych przez przedsiębiorców z Grupy Zakupowej, do której należy Wnioskodawca, i ma prawo zażądać renegocjacji postanowień Umowy (lub rozwiązać ją za jednomiesięcznym wypowiedzeniem), jeśli Grupa Zakupowa nie wywiązuje się z zadeklarowanych ilości zakupów.

Dostawca jest obciążony ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do wadliwego towaru lub usługi.

Zgodnie z Umową podpisaną między Wnioskodawcą a Dostawcą, Dostawca pobiera jednorazową opłatę za wydanie karty flotowej oraz opłatę miesięczną za obsługę każdej wydanej i aktywnej karty.

Towary i usługi nabywane za pomocą kart flotowych są związane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, ponieważ zgodnie z wewnętrzną polityką samochodową Wnioskodawcy wszelkie koszty eksploatacji samochodów w celach prywatnych ponoszą pracownicy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytanie pierwsze:

Czy od dnia 1 lipca 2015 r. Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia paliwa przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Dostawcę, na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy (w sytuacji gdy samochody są przeznaczone do użytku mieszanego).

Pytanie drugie:

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia, przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Dostawcę, produktów pozapaliwowych oraz usług (przeznaczonych do eksploatacji samochodów) na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko Spółki w przedmiocie pytania pierwszego:

Zdaniem Spółki, od dnia 1 lipca 2015 r. Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia paliw przy użyciu Kart Flotowych od Dostawcy, na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy (w sytuacji gdy samochody są przeznaczone do użytku mieszanego).

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT stanowi natomiast, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Stosownie zaś do art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Przy czym przepis ten nie znajduje zastosowania w przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie (art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT).

Zatem zgodnie z powyższymi regulacjami, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku mieszanego.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Ustawa nowelizująca ograniczała zatem prawo do odliczenia w ten sposób, że podatnik nie miał możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywanych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu dla określonych w niej pojazdów. Niemniej, z uwagi na okoliczność, że ograniczenia te pozostawały w mocy do 30 czerwca 2015 r., w ocenie Wnioskodawcy począwszy od 1 lipca 2015 r. może on korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących nabywanego paliwa.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia, zgodnie z zasadą neutralności podatku od wartości dodanej, podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną.

Zgodnie z regulacjami art. 86a ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi o charakterze samochodów osobowych przeznaczonymi do użytku mieszanego, w tym (od 1 lipca 2015 r.) do wydatków związanych za zakupem paliwa do takich samochodów.

W ocenie Wnioskodawcy przytoczone powyżej przepisy wskazują, że począwszy od 1 lipca 2015 r. Spółka ma prawo do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie paliwa.

W opisanym w stanie faktycznym, Dostawca sam nabywa paliwo i dokona jego odsprzedaży na rzecz Spółki, w ramach transakcji, o której mowa w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie praw do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, iż dokonało się przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania.

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt, że podmiot będący jedynie pośrednikiem w łańcuchu nigdy nie otrzymał fizycznie towaru (usługi) nie ma żadnego znaczenia z punktu widzenia zasad opodatkowania VAT. Liczy się bowiem ekonomiczne władztwo nad towarem, które może się przejawiać na wiele sposobów. Podkreślał to Minister Finansów chociażby w interpretacji indywidualne wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-1248/14/KO.

Dla ustalenia, że Dostawca nabywa paliwo, a następnie dokonuje jego dostawy na rzecz Wnioskodawcy, istotny jest przede wszystkim fakt, że Dostawca posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi. Posiadanie koncesji na obrót paliwami ciekłymi przez podmiot dokonujący sprzedaży stanowiło bowiem jeden z argumentów przemawiających za tym, że sprzedający posiadał prawo do dysponowania towarami (paliwem) jak właściciel, na którą zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2015 r. (sygn. ITPP2/443-1425/14/KT).

Co więcej, za uznaniem, że Dostawca nabywa prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przemawia fakt, że ma on decydujący wpływ na kluczowe warunki dostawy, takie jak miejsce dostawy, rodzaj i parametry towarów, cena paliwa czy sposób dokonywania rozliczeń. Dostawca określa jakie towary i usługi można nabywać za pośrednictwem Kart Flotowych (konstruuje on pakiety, w ramach których ogranicza nabywane towary i usługi do określonej tylko grupy, np. samych paliw) oraz wskazuje miejsca (stacje, z którymi zawarł odpowiednie umowy) na których Karty Flotowe są honorowane (wyznaczając tym samym miejsce dostawy paliwa), co również jest akcentowane w interpretacjach Ministra Finansów jako jeden z przejawów władztwa ekonomicznego nad towarem (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-1248/14/KO).

Dostawca ma również wpływ na istotny element obrotu tymi towarami, jakim jest określenie limitów kwotowych na zakupy dokonywane przy użyciu Kart Flotowych dla poszczególnych Kart Flotowych oraz Spółki. Na ten aspekt zwrócił z kolei uwagę Minister Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 maja 2013 r. sygn. ILPP4/443-122/13-3/EWW.

Ponadto, co jest szczególnie istotne, Dostawca ma prawo ustalania ceny na dostawę produktów paliwowych dla Wnioskodawcy. Jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, z treści Umowy bezpośrednio wynika, że Dostawca udziela Wnioskodawcy rabatów w określonej kwocie za każdy litr paliwa nabywany przez Spółkę na stacji danej sieci, rabat procentowy na inne produkty i usługi oraz rabat uzależniony od miesięcznego obrotu dotyczącego nabywanych paliw. W analogicznym stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2014 r. (sygn. ILPP1/443-985/13-4/AWa) stwierdził, że "Spółka ma bezpośredni wpływ na wysokość kwot jakimi obciążeni zostaną przez Nią klienci za dokonane zakupy na stacjach benzynowych. Dysponuje ona bowiem swobodą w ustalaniu cen produktów stosowanych wobec klientów. W szczególności, może przyznać klientom taki sam rabat jaki otrzymała od koncernu paliwowego lub część takiego rabatu." Okoliczność ta, w ocenie organu, jest jednym z argumentów przemawiających za stanowiskiem, że sprzedawca paliwa faktycznie rozporządza towarami jak właściciel.

Dostawca ma także zagwarantowane umownie prawo odmowy sprzedaży paliwa w razie zrealizowania się okoliczności wskazanych w Umowie (w szczególności w sytuacji naruszenia przez Spółkę postanowień Umowy poprzez nieuregulowanie należności w dodatkowym terminie wyznaczonym przez Dostawę lub przekroczenia miesięcznego limitu, ustalonego dla danej Karty). Co istotne, wiąże się z nim techniczna możliwość odmowy sprzedaży, jaką jest zablokowanie Karty Flotowej przez Dostawcę. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w interpretacji z 23 grudnia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1279/14-2/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że okoliczność ta stanowi jedną z przesłanek dysponowania towarem jak właściciel.

Dodatkowo, na Dostawcy ciąży obowiązek prowadzenia postępowania reklamacyjnego odnośnie dostarczanych przez niego produktów paliwowych na rzecz Wnioskodawcy. Przesłanka ta była wielokrotnie podnoszona w interpretacjach Ministra Finansów, potwierdzających że transakcja zakupu paliwa z wykorzystaniem karty paliwowej stanowi w istocie transakcję łańcuchową (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-64/15/KO, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 stycznia 2015 r., sygn. ITPP2/443-1425/14/KT, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-1248/14/KO).

Z treści Umowy bezpośrednio wynika również, że dostawa paliwa na rzecz Wnioskodawcy jest dokumentowana fakturą VAT, wystawianą Spółce przez Dostawcę.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu przytoczyć wyrok NSA z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1478/13, w którym NSA wskazał, że "Jeżeli z treści umów wynika, że podmiot ten będzie miał wpływ na istotne elementy transakcji, to wówczas należy uznać, iż rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego." W ocenie Wnioskodawcy opisane powyżej okoliczności wskazują jednoznacznie, że Dostawca faktycznie posiada ekonomiczne władztwo nad towarem sprzedawanym Wnioskodawcy (gdyż ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót tymi towarami), bez względu na fakt, że fizycznie tego towaru nie przekazuje.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 1 lipca 2015 r. Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia, przy użyciu Kart Flotowych od Dostawcy, produktów paliwowych na stacjach nie będących własnością Dostawcy (w sytuacji gdy samochody są przeznaczone do użytku mieszanego).

Ponadto, Spółka pragnie nadmienić, że prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu paliwa nabytego przy użyciu kart paliwowych (w odniesieniu do pojazdów spełniających w konkretnym stanie prawnym warunki do odliczenia), zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych m.in.:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-64/15/KO;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-1248/14/KO;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 stycznia 2015 r., sygn. ITPP2/443-1425/14/KT;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 lipca 2013 r., sygn. ITPP1/443-340/13/MN;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 października 2013 r., sygn. IBPP2/443-692/13/AMP;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2013 r., sygn. IPPP3/443-890/13-2/k.c.;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 maja 2013 r. sygn. ILPP4/443-122/13-3/EWW.

Stanowisko Spółki w przedmiocie pytania drugiego:

Zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia, przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Dostawcę, produktów pozapaliwowych oraz usług (przeznaczonych do eksploatacji samochodów) na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy.

UZASADNIENIE stanowiska:

Jak Wnioskodawca wskazał powyżej, prezentując argumentację dotyczącą prawidłowości stanowiska Spółki w zakresie pytania pierwszego, zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zalicza się wydatki dotyczące nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów (art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT).

Przepis art. 86a ust. 1 pkt 1 nie znajduje jednak zastosowania w przypadku pojazdów samochodowych m.in. wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub (art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT).

Jak już wykazano powyżej, korzystając z Kart Flotowych Spółka nabywa od Dostawcy towary i usługi opodatkowane VAT, które powinny być udokumentowane fakturą VAT. Ponadto, towary i usługi nabyte przy użyciu Kart Flotowych związane będą z wykorzystywaniem samochodów do tzw. celów mieszanych.

Tym samym, biorąc pod uwagę fakt, że nabycia produktów pozapaliwowych oraz usług (przeznaczonych do eksploatacji samochodów) dokonywane przez Spółkę przy użyciu Kart Flotowych będą udokumentowane fakturą oraz samochody zostaną przeznaczone do tzw. celów mieszanych, w ocenie Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na rzecz Spółki przez Dostawcę z tytułu nabycia tych produktów i usług.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia, przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Dostawcę, produktów pozapaliwowych oraz usług (przeznaczonych do eksploatacji samochodów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Według regulacji art. 2 pkt 34 ww. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych - rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Stosownie do regulacji ust. 3 pkt 1 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

Na podstawie ust. 4 tego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w Wnioskodawca zawarł 21 grudnia 2011 r. z Dostawcą umowę o wydanie i używanie Kart Flotowych. W celu realizacji Umowy, Dostawca wydaje Spółce Karty Flotowe, przy użyciu których pracownicy Spółki mają możliwość dokonywania bezgotówkowego zakupu paliwa na wybranych stacjach paliw, a także innych produktów pozapaliwowych oraz usług. W oparciu o umowę zawartą między Wnioskodawcą a Dostawcą, Dostawca ma prawo do kształtowania ceny towarów i usług oraz warunków ich nabycia od Kontrahentów przez system rabatów udzielanych Wnioskodawcy przy zakupie paliwa oraz produktów i usług pozapaliwowych. Dostawca udziela Wnioskodawcy zarówno rabatów stałych, jak i rabatów wolumenowych, uzależnionych od wielkości zakupów. Udzielenie rabatu jest dokumentowane na fakturze wystawianej Wnioskodawcy przez Dostawcę za dany okres rozliczeniowy. Dostawca weryfikuje poziom zakupów realizowanych przez przedsiębiorców z Grupy Zakupowej, do której należy Wnioskodawca, i ma prawo zażądać renegocjacji postanowień Umowy (lub rozwiązać ją za jednomiesięcznym wypowiedzeniem), jeśli Grupa Zakupowa nie wywiązuje się z zadeklarowanych ilości zakupów. Dostawca jest obciążony ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do wadliwego towaru lub usługi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia paliwa oraz produktów "pozapaliwowych" i usług, przeznaczonych do eksploatacji samochodów osobowych wykorzystywanych w działalności mieszanej przy użyciu Kart Flotowych wydawanych przez Dostawcę, rejestrowanego w systemie operatora (podmiotu prowadzącego stację paliw X lub stacje paliw Y w sieci stacji paliw Dostawcy) od 1 lipca 2015 r.

W związku z powyższym w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy Dostawca jako drugi w łańcuchu podmiot jest czynną stroną transakcji, która dokonuje dostawy towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy określa, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Na podstawie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w "stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. Zgodnie z tą regulacją, jest on traktowany tak, jak gdyby sam świadczył tą usługę.

Odnosząc się do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem Kart Flotowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy o VAT należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmiot pośredniczący w ogóle nie wchodzi w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb podatku od towarów i usług - przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz.

W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy emitentem kart (wystawcą) a Wnioskodawcą (ich beneficjentem). Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli - biorąc pod uwagę analizowaną kwestię - jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Podkreślenia, w tym aspekcie wymaga również fakt, że ust. 8 art. 7 ustawy posługuje się wprost stwierdzeniem, iż "uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach", czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, iż przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin "uznaje się" oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im - niejako a priori - takie, a nie inne znaczenie.

Natomiast jeżeli w ramach umowy zawarta byłaby klauzula, że kontrahent, przykładowo, nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, że nie jest podmiotem, którego można by określić jako dostawcę (paliwo przekazywane jest bezpośrednio pomiędzy Operatorem i Wnioskodawcą), zaś transakcja pomiędzy Dostawcą i Wnioskodawcą nie nosi znamion dostawy.

W rozpatrywanej sprawie (jak wskazał Wnioskodawca) zawarł z podmiotem posiadającym koncesję na obrót paliwami ciekłymi - Dostawcą "Umowę o wydanie i używanie Kart Flotowych. Dostawca oraz Wnioskodawca wyrazili wolę kontynuowania współpracy po przekształceniu spółki. W oparciu o umowę zawartą między Wnioskodawcą a Dostawcą, Dostawca ma prawo do kształtowania ceny towarów i usług oraz warunków ich nabycia od Kontrahentów przez system rabatów udzielanych Wnioskodawcy przy zakupie paliwa oraz produktów i usług pozapaliwowych. Dostawca udziela Wnioskodawcy zarówno rabatów stałych, jak i rabatów wolumenowych, uzależnionych od wielkości zakupów Dostawca weryfikuje poziom zakupów realizowanych przez przedsiębiorców z Grupy Zakupowej, do której należy Wnioskodawca, i ma prawo zażądać renegocjacji postanowień Umowy (lub rozwiązać ją za jednomiesięcznym wypowiedzeniem), jeśli Grupa Zakupowa nie wywiązuje się z zadeklarowanych ilości zakupów. Dostawca jest obciążony ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do wadliwego towaru lub usługi. Zgodnie z Umową podpisaną między Wnioskodawcą a Dostawcą, Dostawca pobiera jednorazową opłatę za wydanie karty flotowej oraz opłatę miesięczną za obsługę każdej wydanej i aktywnej karty.

Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot, jakim jest Dostawca ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót, to należy uznać że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której dostawa/świadczenie na rzecz Wnioskodawcy będzie dokonana przez niego.

Zatem w niniejszej sprawie czynności dokonywane pomiędzy Dostawcą, a Wnioskodawcą stanowią odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a, opodatkowane właściwą stawką podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że towary i usługi nabywane za pomocą Kart Flotowych są związane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy i treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że na podstawie art. 86a ust. 1, od dnia 1 1ipca 2015 r. Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia paliw oraz produktów pozapaliwowych oraz usług przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Dostawcę, na stacjach paliwowych w sieci stacji paliw Dostawcy, z zachowaniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie rodzi skutków po stronie wystawcy Kart Flotowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.