IBPP3/4512-850/15/SR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności przeniesienia budynku wraz z towarzyszącymi mu środkami trwałymi z ewidencji firmy i przeznaczenia jej do wynajmu prywatnego oraz braku obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku od towarów i usług, a także wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości i niektórych składników związanych z nieruchomością - jest prawidłowe.

W dniu 16 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności przeniesienia budynku wraz z towarzyszącymi mu środkami trwałymi z ewidencji firmy i przeznaczenia jej do wynajmu prywatnego oraz braku obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku od towarów i usług, a także wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości i niektórych składników związanych z nieruchomością. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 7 stycznia 2016 r. znak: IBPP3/4512-850/15/SR.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w piśmie z 13 stycznia 2016 r.):

Od 1977 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonawstwa instalacji sanitarnych i gazowych. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT od początku działania Ustawy o podatku od towarów i usług. Do celów ww. działalności Wnioskodawca korzysta z wynajmowanych pomieszczeń.

Ponadto w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wybudował i oddał do użytku w 2004 r. budynek handlowo-usługowy, wprowadzając go do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca korzystał z odliczenia podatku VAT przy budowie tego budynku. Budynek do dnia dzisiejszego jest wynajmowany w ramach działalności gospodarczej jako środek trwały wprowadzony do ewidencji środków trwałych w 95%. Wnioskodawca korzysta z jednego pomieszczenia, w którym znajduje się Biuro Obsługi Klienta jego firmy.

Z uwagi na aktualny stan zdrowia oraz uzyskanie w bieżącym roku świadczeń emerytalnych, Wnioskodawca zamierza wnieść aportem swoje przedsiębiorstwo do nowo powstałej spółki cywilnej, której będzie udziałowcem. Chciałby jednak budynek handlowo-usługowy pozostawić do własnej dyspozycji i w dalszym ciągu wynajmować, ale poza działalnością gospodarczą, jako odrębne źródło przychodu, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i będzie w dalszym ciągu podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wnioskodawca zaznacza, że upłynął już 10-letni okres korekty, o którym mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Wnioskodawca rozważa dwa warianty:

1. Przed wniesieniem przedsiębiorstwa aportem do spółki cywilnej wycofać budynek handlowo-usługowy z ewidencji środków trwałych oraz środki trwałe oraz wyposażenie należące do tego budynku (również po upływie okresu korekty) i przekazać do najmu prywatnego, lub

2. Wnieść aportem przedsiębiorstwo z "wyłączeniem ww. nieruchomości". Wyłączenie z transakcji nieruchomości nie będzie miało wpływu na definicję "przedsiębiorstwa" określoną w art. 55¹ kodeksu cywilnego (k.c.). Nieruchomość ta nie jest bowiem decydująca dla prowadzenia dotychczasowej działalności usługowej, a spółka cywilna będzie miała możliwość dalszego korzystania z nieruchomości w oparciu o umowę najmu.

Przewidywany zakres wkładu niepieniężnego, który Wnioskodawca wniesie do spółki cywilnej będzie obejmował: a) nazwę przedsiębiorstwa, b) własność ruchomości, c) wierzytelności, środki płatnicze, d) wartości niematerialne i prawne, e) księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) koncesje, licencje i zezwolenia, g) prawa wynikające z umów i porozumień handlowych, h) bazę klientów i dostawców, i) tajemnice przedsiębiorstwa. Przedmiotem planowanej transakcji będą więc elementy wskazane w art. 55¹ k.c.

Dodatkowo w piśmie z 13 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że przedsiębiorstwo spełnia definicję w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny i obejmuje: nazwę, środki trwałe (w tym samochody i koparkę), narzędzia, materiały, towary, wartości niematerialne i prawne, należności, licencje, zobowiązania, w tym zobowiązania związane z pracownikami.

Wyłączone ze zbycia przedsiębiorstwa wraz z budynkiem są: system monitoringu tego budynku, meble w zabudowie, unity dentystyczne, autoklaw i aparat RTG (piętro budynku zaadoptowane pod gabinety stomatologiczne i protezownię). Usługi stomatologiczne i protetyczne nie były i nie są w zakresie działalności firmy Wnioskodawcy.

Wnoszone przedsiębiorstwo bez nieruchomości ma pełną zdolność organizacyjną i funkcjonalną jako samodzielny podmiot. Firma Wnioskodawcy prowadzi działalność w zakresie wykonawstwa instalacji sanitarnych, gazowych i klimatyzacyjnych.

Nowo powstała spółka cywilna, po przejęciu aportem przedsiębiorstwa, może prowadzić działalność w pełnym zakresie, wyłącznie w oparciu o przejęte składniki i w oparciu o te same PKD.

Firma zatrudnia 37 pracowników i wszyscy zostają przejęci przez spółkę cywilną na mocy art. 231 Kodeksu pracy.

Na dzień zbycia przedsiębiorstwa Wnioskodawca i nabywca są podatnikami podatku VAT i obie firmy będą świadczyć usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług - Wnioskodawca w ramach "najmu prywatnego", a spółka cywilna w ramach wykonawstwa instalacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wycofanie budynku handlowo-usługowego oraz należących do niego innych środków trwałych z działalności gospodarczej i przekazanie do celów najmu prywatnego spowoduje konieczność zapłaty należnego podatku od towarów i usług lub korekty odliczonego podatku od towarów i usług.

2. Czy aport przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości i niektórych składników związanych z nieruchomością jest w dalszym ciągu wyłączony spod działania ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Czynność przeniesienia budynku wraz z towarzyszącymi mu środkami trwałymi z ewidencji firmy do ewidencji wynajmu poza działalnością gospodarczą, nie będzie rodziła żadnych konsekwencji w podatku od towarów i usług. Budynek po wycofaniu ze środków trwałych w firmie w dalszym ciągu będzie wynajmowany i czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT, dlatego też nie będzie miał zastosowania przepis art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie dojdzie do zmiany jego przekazania na cele osobiste. W konsekwencji przekazanie do celów najmu prywatnego nie spowoduje żadnych skutków w podatku od towarów i usług, w tym konieczności zapłaty podatku należnego lub korekty podatku.

Z kolei wyłączenie nieruchomości z przedmiotu aportu w opisanej sytuacji nie pozbawia przedmiotu aportu cech właściwych dla przedsiębiorstwa. Wymienione w art. 55 k.c. składniki przedsiębiorstwa zostały wymienione jedynie w sposób przykładowy, a nie enumeratywny. Wymienione przez Wnioskodawcę składniki majątku (w części G), które zamierza wnieść aportem do spółki składają się na przedsiębiorstwo i są wystarczające do prowadzonej działalności usługowej, a zagwarantowanie korzystania z budynku na podstawie umowy najmu sprawia, że wyłączenie tej nieruchomości nie niweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. sygn. akt I FSK1062/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (...).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego samego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, "prywatny" najem nieruchomości niemieszkalnych stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do składników majątku - budynku handlowo-usługowego oraz należących do niego innych środków trwałych, które Wnioskodawca ma zamiar dalej wynajmować - nie będzie miał zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy. Przedmiotowa nieruchomość bowiem - jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego - nie będzie przekazana do majątku osobistego Wnioskodawcy i nie będzie wykorzystana na cele prywatne, lecz w związku z przeznaczeniem jej do wynajmu, będzie nadal przez Wnioskodawcę wykorzystywana do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca oddając w najem składniki majątku po ich wycofaniu z ewidencji środków trwałych firmy, nie utraci statusu podatnika podatku VAT w tym zakresie. Powyższe wynika z faktu, że oddanie przedmiotowego budynku handlowo-usługowego oraz należących do niego innych środków trwałych i wyposażenia w najem poza dotychczasową działalnością gospodarczą - na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług - de facto skutkować będzie wykonywaniem działalności gospodarczej (polegającej na wynajmie), zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, oraz dokonywaniem czynności opodatkowanych (czynsz z tytułu najmu), określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak bowiem wskazano wyżej, świadczenie usług najmu stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, jeśli tylko jest świadczone w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podsumowując, wycofanie z działalności gospodarczej Wnioskodawcy budynku handlowo-usługowego wraz z towarzyszącymi mu środkami trwałymi i następnie wynajmowanie tej nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, na zasadzie najmu prywatnego, nie będzie dostawą towarów określoną w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, tj. nie będzie przekazaniem lub zużyciem towarów na cele osobiste podatnika i nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu czynności wycofania nieruchomości z ewidencji środków trwałych firmy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także obowiązku dokonania korekty w związku z zaplanowaną czynnością wycofania z ewidencji środków trwałych nieruchomości.

Wskazać należy, że art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2#8722;10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2#8722;6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art 91 ust. 4). Natomiast, jak mowa w art. 91 ust. 5 ustawy VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3.

Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty - wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej do majątku prywatnego celem ich wynajmu nie spowoduje zmiany w wykorzystaniu wynajmowanej nieruchomości, nadal będzie ona wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych tj. wynajmu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do kolejnego zagadnienia dotyczącego wniesienia aportem przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości i niektórych składników związanych z nieruchomością należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport). Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb regulacji podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze zbyciem sumy składników majątkowych, a nie ze zbyciem przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za zbycie przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Zatem, jak wynika z powołanego art. 55² Kodeksu cywilnego, strony - poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące przedsiębiorstwo objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa określoną w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca zamierza wnieść aportem przedsiębiorstwo, w skład którego będą wchodzić:

przy czym - jak wskazał Wnioskodawca - do spółki cywilnej w formie aportu nie zostanie wniesiona nieruchomość, wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej oraz niektóre składniki związane z nieruchomością, tj. system monitoringu tego budynku, meble w zabudowie, unity dentystyczne, autoklaw i aparat RTG.

Należy zauważyć, że brak nieruchomości w przekazywanym majątku, nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami tego majątku, które pozwalają na prowadzenie działalności. Jak wskazał Wnioskodawca wnoszone przedsiębiorstwo bez nieruchomości ma pełną zdolność organizacyjną i funkcjonalną jako samodzielny podmiot. W przedmiotowej sprawie, nowo powstała spółka cywilna, po przejęciu aportem przedsiębiorstwa może prowadzić działalność w pełnym zakresie wyłącznie w oparciu o przejęte składniki i w oparciu o to samo PKD. Ponadto z wniosku wynika, że spółka cywilna będzie miała możliwość korzystania z nieruchomości będącej własnością Wnioskodawcy na podstawie umowy najmu. Powyższe potwierdza, że brak nieruchomości w przekazywanym zespole składników majątkowych, nie będzie wyłączał możliwości dalszego samodzielnego i niezależnego funkcjonowania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy po wniesieniu go aportem do spółki cywilnej.

Również wyłączenie ze zbycia przedsiębiorstwa wymienionych przez Wnioskodawcę niektórych składników majątkowych związanych z budynkiem (tekst jedn.: systemu monitoringu tego budynku, mebli w zabudowie, unitów dentystycznych, autoklawu i aparatu RTG) nie ma wpływu na powyższe, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - prowadzi on działalność w zakresie wykonawstwa instalacji sanitarnych, gazowych i klimatyzacyjnych, natomiast usługi stomatologiczne i protetyczne nie były i nie są w zakresie działalności firmy Wnioskodawcy.

Mając zatem na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że brak nieruchomości oraz niektórych składników związanych z nieruchomością we wnoszonym aportem do spółki cywilnej zespole składników majątkowych Wnioskodawcy, nie pozbawia opisanego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa. W konsekwencji, skoro przedmiotem aportu do spółki cywilnej będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, to należy uznać, że powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, tj. nie będzie objęta zakresem przedmiotowym ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast Spółki, na rzecz której Wnioskodawca zamierza wnieść w drodze aportu ww. przedsiębiorstwo.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.