IBPP3/4512-652/15/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 sierpnia 2015 r. (data wpływu 1 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z 17 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy wyodrębniona ze spółki działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu afiliacyjnego stanowić będzie w dacie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia działalności w ww. zakresie aportem do spółki na podstawie art. 6 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy wyodrębniona ze spółki działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu afiliacyjnego stanowić będzie w dacie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia działalności w ww. zakresie aportem do spółki na podstawie art. 6 ustawy. Wniosek został uzupełniony pismem z 17 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 listopada 2015 r. znak: IBPP3/4512-652/15/KS, IBPB-2-1/4514-258/15/DP.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej jako: Wnioskodawca, Spółka) z siedzibą w..., zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców KRS prowadzonym przez Sąd Rejonowy w.... pod numerem x (dalej jako Wnioskodawca), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko rozumianego pośrednictwa finansowego. Określony w umowie spółki przedmiot działalności Wnioskodawcy według Polskiej Klasyfikacji Działalności z 2007 r. obejmuje w przeważającej mierze kod - 64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów.

Spółka w ramach swojej działalności zajmuje się również poniższymi przedmiotami działalności gospodarczej:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca przede wszystkim buduje swoje renomę, markę i pozycję na rynku jako podmiot, który świadczy wyspecjalizowane usługi w dziedzinie zarządzania zobowiązaniami oraz zadłużeniem. W ramach tej działalności Spółka świadczy usługi w zakresie restrukturyzacji zadłużenia oraz pomocy prawnej osobom znajdującym się w trudnej sytuacji finansowej. W tym zakresie podatnik m.in. podejmuje czynności mające na celu przeprowadzanie postępowań z zakresu tzw. upadłości konsumenckiej (na gruncie ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze), wnioskowanie o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (na gruncie ustawy - Ordynacja Podatkowa), wnioskowania o udzielenie ulg w spłacie zaległości składkowych (na gruncie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych) oraz podejmuje czynności mające na celu ochronę dłużników w postępowaniu sądowym i/lub egzekucyjnym (dalej jako "oddłużenia" lub "projekt Oddłużenia"). Główna działalność Wnioskodawcy jest zatem ukierunkowana na pomoc osobom zadłużonym. Wnioskodawcy zależy, żeby firma, pod którą działa w taki sposób kojarzyła się również na rynku. Ponadto w ramach tej działalności Spółka prowadzi również działalność, która również jest związana z zarządzaniem zobowiązaniami - Wnioskodawca działa bowiem zakresie świadczenia usług windykacyjnych, tj. agencji ściągania należności. Wnioskodawca prowadzi tę działalność na rzecz osób trzecich w ramach tzw. inkasa, jak również nabywa portfele wierzytelności w celu ich późniejszej samodzielnej windykacji.

Za działalność operacyjną w zakresie projektu Oddłużenia i windykacji odpowiada w spółce Kierownik działu Prawnego, z pomocą osób zatrudnionych w dziale Prawnym. Dział Prawny prowadzi działalność przy pomocy przypisanych do działu Prawnego składników materialnych, takich jak: biurka, krzesła, komputery, drukarki, oprogramowanie, w tym oprogramowanie autorskie.

Natomiast Wnioskodawca poznając rynek wierzytelności i oddłużeń, rozpoczął poznawanie również rynku finansowego, rynku pośrednictwa finansowego, portali internetowych i rynku marketingu afiliacyjnego. Spółka uznała, że jest to obszar działalności, którą warto rozwijać w ramach spółki. Konsekwencją tego było stworzenie przez ten dział znaku towarowego dla spółki, który został zarejestrowany w Urzędzie Patentowym. W dalszej działalności spółka rozwinęła również działalność w zakresie marketingu afiliacyjnego, która jest jedną z części marketingu internetowego, gdzie partner (afiliant) dostaje zapłatę od prowadzącego program partnerski (ang. merchant) za efekty kampanii reklamowej. Spółka zatem rozpoczęła działalność marketingową, która nie tylko miała promować markę Wnioskodawcy, ale również zaczęła taką działalność na rzecz innych podmiotów, działając komercyjnie. W spółce utworzono dział afiliacji na podstawie uchwały zarządu. W toku dalszego rozwoju, dzięki wiedzy zaczerpniętej z działalności marketingowej, dział afiliacji spółki stworzył porównywarkę finansową "x". W ramach tej działalności Spółka za pośrednictwem promowanej przez siebie strony internetowej pośredniczy w zawieraniu umów o produkty finansowe (kredyty, pożyczki, ubezpieczenia, rachunki bankowe itp.). Spółka współpracuje na podstawie różnych typów umów, w tym umów o współpracy, umów dystrybucyjnych, umów marketingowych, umów agencyjnych z bankami oraz instytucjami finansowymi zajmującymi się udzielaniem kredytów i pożyczek pieniężnych, w tym operatorami finansowymi i innymi pośrednikami finansowymi, oferując swoim klientom możliwość zawarcia umowy kredytowej lub umowy pożyczki pieniężnej z ww. instytucjami bądź przekazując do ww. instytucji dane kontaktowe osób zainteresowanych uzyskaniem kredytu, pożyczki, ubezpieczenia itp. Czynności pośrednictwa Wnioskodawca wykonuje na rzecz klienta, z którym zawiera umowę. Wnioskodawca nie insourcuje żadnych czynności bankowych w rozumieniu art. 6a-6d ustawy - Prawo Bankowe, w szczególności wnioskodawca nie zawarł żadnych umów outsourcingowych z bankami. Ogół czynności w ramach rynku finansowego, rynku pośrednictwa finansowego, portali internetowych i rynku marketingu afiliacyjnego spółka prowadzi pod marką x, traktując jako oddzielny projekt i przedmiot działalności pod nazwą "x" (dalej również jako "x" albo "projekt x"). Podsumowując, w ramach projektu x Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, działalności portali internetowych i marketingu afiliacyjnego (efektywnościowego).

Za działalność operacyjną w zakresie powyżej opisanych działalności (tekst jedn.: projektu x) odpowiada w spółce Kierownik Działu Afiliacji, z pomocą osób zatrudnionych w dziale Afiliacji. Dział Afiliacji prowadzi działalność przy pomocy przypisanych do działu Afiliacji składników materialnych, takich jak: biurka, krzesła, komputery, drukarki, oprogramowanie, w tym oprogramowanie autorskie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność w zakresie oddłużeń i wierzytelności nie może dłużej funkcjonować w jednej strukturze z działem afiliacji, który zajmuje się marketingiem, w tym również marketingiem afiliacyjnym, działalnością stron internetowych i pośrednictwem finansowym w ramach Projektu x. Działalność ta została praktycznie całkowicie odizolowana od działalności głównej i jest działem kompletnie samodzielnym.

O materialnej odrębności projektu x świadczy przede wszystkim to, że dla działalności w zakresie marketingu, w tym również marketingu afiliacyjnego, działalności stron internetowych i pośrednictwa finansowym wyodrębniono następujące elementy:

* pracowników (osób pracujących na podstawie umowy o pracę) oraz współpracowników współpracujących na podstawie umowy zlecenie, który są dedykowani do działalności w zakresie pośrednictwa finansowego i działalności w zakresie marketingu afiliacyjnego,

* kadrę kierowniczą, która wyznacza cele rozwoju tego biznesu oraz zarządzają przyporządkowanymi pracownikami,

* rachunek bankowy, przeznaczony do dokonywania rozliczeń z tej działalności a także jest prowadzona wyodrębniona księgowość,

* prowadzona jest również rachunkowość zarządcza, z wyraźnie zaznaczoną odrębnością tego projektu od projektu Oddłużenia i windykacji,

* Spółka zawarła również rozliczne umowy ze swoimi kontrahentami. W szczególności są to umowy w zakresie świadczenia usług w zakresie marketingu afiliacyjnego (umowy quasi-dystrybucyjne), umowy z pracownikami, umowy ze zleceniobiorcami itp.,

* Dział Afiliacji znajduje się w lokalu znajdującym się lokalu innym niż siedziba Spółki i innym niż dział prawny,

* Dział Afiliacji dysponuje własnymi aktywami (m.in. wyposażenie biurowe, meble, sprzęt elektroniczny itd.),

* Do działalności portali internetowych oraz marketingowej został również stworzony wyodrębniony znak towarowy (postępowanie w sprawie jego zarejestrowania przed Urzędem Patentowym RP zostało już wszczęte),

* Dział Afiliacji ma do siebie przypisane zobowiązania (m.in. zobowiązania z tytułu płatności dla współpracowników, zobowiązania z tytułu opłat za użytkowane pomieszczenia). Odpowiada za ich zaciąganie, regulowanie oraz zarządzanie nimi,

* oprogramowanie - zarówno oprogramowanie autorskie, stworzone na wewnętrzne potrzeby działu, jak również oprogramowanie zakupione, oraz oprogramowanie użytkowane na zasadzie licencji,

* bazy danych, zawierające dane kontaktowe osób, wobec których Wnioskodawca prowadzi swoje działania marketingowe.

Wnioskodawca zaznacza, że działalność marketingową na rzecz projektu Oddłużeń i windykacji prowadzić będzie dział afiliacji (projekt x), gdyż to właśnie ta gałąź działalności ma polegać na działalności marketingowej oraz ma ona stanowić wsparcie w budowaniu marki. Dlatego do tego działu przypisane są dwa znaki towarowe - spółka oraz x.

Wnioskodawca w celu całkowitego wyodrębnienia dwóch działalności spółki zamierza przenieść zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązania przypisanych działalności marketingowej, portali internetowych, pośrednictwa finansowego i projektu x na odrębny podmiot będący spółką kapitałową w zamian za udziały w nim. To pozwoli funkcjonować odrębnie dwóm różnym podmiotom na rynku. Wnioskodawca zaznacza przy tym, że już obecnie działalność portali Internetowych i marketingowa stanowi wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązania.

Ponadto pismem z 17 listopada 2015 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

Pomiędzy składnikami materialnymi a niematerialnymi, które będą przedmiotem do spółki kapitałowej części przedsiębiorstwa w zakresie działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu afiliacyjnego istnieją związki funkcjonalne umożliwiające nabywcy kontynuowanie dotychczasowej działalności gospodarczej.

Jak wskazano we wniosku, związki te umożliwią nabywcy kontynuowanie działalności w sposób bezproblemowy, natychmiastowy, z zachowaniem pełnej ciągłości oraz bez jakichkolwiek problemów i komplikacji natury operacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przedmiotem transakcji powinny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę. W przypadku Wnioskodawcy odpowiedni związek funkcjonalny istnieje, gdyż umożliwi on nabywcy kontynuowanie działalności prowadzonej na chwilę obecną przez Wnioskodawcę.

Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie kontynuował dotychczasową działalność gospodarczą Wnioskodawcy. Działalność będzie kontynuowana w pełnym zakresie wskazanym we wniosku, tj. zarówno w zakresie działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych, jak i w przypadku marketingu afiliacyjnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach oraz w następstwie aportu dojdzie do tzw. "przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę" w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

Wnioskodawca zaznaczył, że ocena i zakwalifikowanie przedmiotowej transakcji jako transakcji skutkującej przejściem zakładu pracy na nabywcę zależna jest od przyjętej wykładni przepisów prawa pracy, wobec czego ocena prawnych skutków tego zdarzenia nie leży w gestii Wnioskodawcy, gdyż przejście zakładu pracy następuje z mocy samego prawa (por. wyr. SN z 1 lutego 2000 r., I PKN 508/99, OSNAPiUS 2001, Nr 12, poz. 412). Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, iż celem, zamiarem i zamierzonym skutkiem prawnym stron transakcji będzie przeniesienie całości zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, włącznie z zobowiązaniami, w tym zobowiązaniami wobec pracowników. Tezę te potwierdzają również liczne przykłady z orzecznictwa oraz poglądy judykatury (np. por. wyr. SN z 18 września 2008 r., II PK 18/08, OSNP 2010, Nr 2, poz. 40; wyr. SN z 20 października 2009 r., I PK 96/09, OSNP 2011, Nr 7-8, poz. 103).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy z mocy prawa dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu ww. przepisów.

Wnioskodawca stwierdził również, że opisany we wniosku, a wnoszony aportem zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) jest wystarczający do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Umożliwi on bowiem kontynuowanie i prowadzenie działalności na własny rachunek, z przychodami na poziomie gwarantującymi pokrycie kosztów działalności operacyjnej i bez konieczności dotowania działalności nabywcy przez podmiot zewnętrzny, w szczególności przez właścicieli przedsiębiorstwa nabywcy, jak również bez konieczności korzystania przez nabywcę z pomocy publicznej. Okoliczności te świadczą o tym, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwi nabywcy samodzielne prowadzenie działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wyodrębniona ze spółki działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu afiliacyjnego stanowić będzie w dacie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji wniesienie działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) aportem do spółki będzie wyłączone z opodatkowania podatku od towarów i usług na podstawie art. 6... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone we wniosku nr 1):

Wyodrębniona ze spółki działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu stanowić będzie w dacie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji wniesienie działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) aportem do spółki będzie wyłączone z opodatkowania podatku od towarów i usług na podstawie art. 6.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Definicja legalna pojęcia zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej jako: "ZCP") znajduje się zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług jak i ustawach o podatku dochodowym. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Wykładnia językowa tego pojęcia wskazuje na to, że musi istnieć pewien zespół składników majątkowych, służących do realizacji działalności gospodarczej. Innymi słowy, musi istnieć jakiś zbiór tych składników majątkowych, które będą ze sobą nawzajem powiązane, tworząc pewną logiczną całość gospodarczą.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział czy też zakład.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie należy tego pojęcia utożsamiać z posiadaniem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa pełnej samodzielności finansowej, czy też samodzielnym sporządzaniem bilansu.

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. I SA/Gl 112/10, a także WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10).

Zakwalifikowanie danego z zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa możliwe jest jedynie, gdy spełnione są jednocześnie wszystkie przesłanki określone w powołanym przepisie. Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

Aby możliwe stało się zastosowanie przepisów prawa podatkowego, które determinują konsekwencje podatkowe dla przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy zweryfikować czy katalog przenoszonych składników materialnych i niematerialnych spełnia cztery wyżej wskazane przesłanki warunkujące możliwość uznania ich całości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Co przy tym istotne - wyodrębnienie i zorganizowanie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po "wyprowadzeniu" w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków. W dotychczasowych poglądach organów podatkowych i sądów administracyjnych wielokrotnie zostało podkreślone, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Działu Afiliacji prowadzona w ramach Spółki obecnie i na moment dokonania Aportu będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełniać będzie ww. przesłanki.

Ad. 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do działalności, która będzie przedmiotem aportu, zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega żadnej wątpliwości.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingu już obecnie jest wyposażona we wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie pośrednictwa kredytowego, portali internetowych i marketingu, obejmujące w szczególności:

* pracowników, tj. personel wykonujący czynności operacyjne, przedstawicieli handlowych, pracowników biurowych, pracowników Centrum Obsługi Klienta;

* umowy cywilnoprawne z osobami współpracującymi,

* aktywa trwałe (m.in. wyposażenie biurowe, meble, sprzęt elektroniczny itd.),

* środki pieniężne i należności przypisane do działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, działalności portalów internetowych i marketingu,

* zobowiązania przypisane do działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingowej (m.in. zobowiązania z tytułu płatności dla współpracowników, zobowiązania z tytułu opłat za użytkowane pomieszczenia),

* oprogramowanie - zarówno oprogramowanie autorskie, stworzone na wewnętrzne potrzeby działu, jak również oprogramowanie zakupione, oraz oprogramowanie użytkowane na zasadzie licencji,

* bazy danych, zawierające dane kontaktowe osób, wobec których Wnioskodawca prowadzi swoje działania marketingowe.

Pracownicy przydzieleni do wyodrębnionej działalności (personel wykonujący czynności operacyjne, przedstawicieli handlowych, pracowników biurowych, pracowników Centrum Obsługi Klienta), wykonują działania związane z zakładaniem, prowadzeniem portali internetowych, promocją marek za pomocą różnych kanałów marketingowych, pozyskiwaniem klientów, w szczególności osób zainteresowanych otrzymaniem kredytu lub pożyczki.

W ramach swoich zadań, pracownicy przydzieleni do działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, działalności portali internetowych oraz marketingowej zajmują się w szczególności zakładaniem i prowadzeniem portali internetowych oraz marketingiem, a także i obsługą administracyjną związaną z wystawianiem faktur. Do działalności w zakresie pośrednictwa kredytowego, działalności portali internetowych oraz marketingowej przydzielone są również aktywa trwałe, takie jak wyposażenie biurowe, meble, sprzęt elektroniczny itp. Do tej działalności przydzielono również umowy cywilnoprawne z osobami współpracującymi, a także zobowiązania z tytułu płatności dla współpracowników oraz zobowiązania z tytułu opłat za użytkowane pomieszczenia. Dodatkowo wskazać należy, iż dział afiliacji prowadzi działalność przy użyciu znaku towarowego, który sam opracował, który wykorzystuje na potrzeby swojej działalności, a z którego nie korzystają inne działy spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca jest zdania, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie spełniona. W oparciu o opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingowa już teraz jest prowadzona w sposób wyodrębniony.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, intencją stron umowy aportowej będzie przeniesienie wszystkich zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów przypisanych do wyodrębnionej działalności. Wnioskodawca oraz Spółka otrzymująca aport podejmą niezbędne działania w celu uzyskania od kontrahentów zgód wymaganych przepisami prawa cywilnego oraz postanowieniami kontraktowymi. W chwili obecnej, ze względów niezależnych od Wnioskodawcy, nie można przesądzić, czy wszystkie takie zobowiązania oraz kontrakty zostaną przeniesione wraz z aportem. Niemniej jednak, z uwagi na okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, takie sytuacje nie będą miały wpływu na możliwość kontynuacji przez Spółkę otrzymującą aport działalności prowadzonej w ramach działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej. W konsekwencji, Wnioskodawca jest zdania, że także w razie braku przejścia na Spółkę przyjmującą aport pojedynczych zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów, nie będzie to miało znaczącego wpływu na możliwość kontynuacji przez tę spółkę działalności w ramach pośrednictwa kredytowego, portali internetowych oraz marketingowej, a przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie spełniona w dacie aportu.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do działalności portali internetowych oraz marketingowej, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie spełniona.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołuje wyroki:

* WSA w Warszawie z 9 października 2009 r., sygn. III SA/WA 674/09,

* NSA z 12 maja 2011 r., sygn. II FSK 2222/09 (utrzymujący w mocy ww. wyrok WSA),

* NSA z 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11,

* NSA z 27 marca 2013 r., sygn. II FSK 1896/11

* oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 lutego 2014 r., znak: IBPP4/443-605/13/LG.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym i finansowym. Wnioskodawca wewnętrznie wyodrębnił tę działalność ze swojej struktury. W tym celu podjęta została również uchwała zarządu na podstawie której został wyodrębniony Dział Afiliacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingu stanowi odrębną działalność w ramach Spółki, do której przypisane zostały określone zadania i funkcje, które realizowane są przez konkretnych pracowników przypisanych tej działalności. W wyniku aportu, część zakładu pracy przypisana do spółki, a związana z tą działalnością w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), zostanie przeniesiona do spółki kapitałowej, a zatem pracownicy przypisani do działalności portali internetowych oraz marketingowej przejdą do spółki kapitałowej bez konieczności zawierania dodatkowych porozumień.

Wyodrębnienie organizacyjne jest widoczne również przez to, iż:

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej w dacie aportu będzie wyodrębniona pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wprowadzono odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, dzięki której istnieje możliwość alokowania do wyodrębnionej działalności związanych z nią przychodów i kosztów. Dane dotyczące tej działalności są prezentowane oddzielnie od danych dotyczących działalności w pozostałym zakresie. Przychody są identyfikowane w drodze odpowiedniej alokacji strumienia przychodów, natomiast koszty związane z tym działem identyfikowane są na podstawie struktury centrów kosztowych dla celów zarządczych. W odniesieniu do kosztów dotyczących całokształtu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (np. kosztów ogólnego zarządu, wsparcia finansowo-księgowego, IT, ubezpieczenia, zapewnienia bezpieczeństwa w miejscu pracy) Spółka przypisuje koszty do wyodrębnionej działalności na podstawie stosownych kluczy alokacji. W konsekwencji, księgowość i dokumentacja finansowa wyodrębnionej działalności są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzenie odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla tego działu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej okoliczności stanowią dowód na to, że działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej spełnia wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z:

* 13 grudnia 2012 r. znak: ILPP1/443-856/12-4/MD,

* 10 stycznia 2014 r. znak: ILPP2/443-1044/12-4/EN.

Ad. 3. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne w strukturach Spółki działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej odznacza się wyraźną odrębnością w zakresie pozostałej prowadzonej przez spółkę działalności operacyjnej. Do działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej należy przede wszystkim ten obszar przedsiębiorstwa, który odpowiada za działania związane z organizowaniem bazy klientów, kontrahentów w zakresie marketingu afiliacyjnego w zakresie usług finansowych. Przede wszystkim zaś ten obszar przedsiębiorstwa odpowiedzialny jest za obsługę klientów zainteresowanych usługami Spółki w zakresie pośrednictwa kredytowego oraz osób, które będą korzystać z portali internetowych prowadzonych przez Spółkę.

Pozostała działalność (która nie zostanie przeniesiona w drodze aportu do Spółki kapitałowej) obejmuje przede wszystkim Projekt Oddłużenia i windykacja. W rezultacie, warunek przeznaczenia działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej do realizacji określonych zadań gospodarczych jest również spełniony. Ponadto wskazać należy, iż nieprzeniesiona część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w dalszym ciągu będzie prowadziła swoją dotychczasową działalność operacyjną, tj. przede wszystkim działalność w zakresie świadczenia usług prawnych. Ponadto w spółce w dalszym ciągu zatrudnione będą osoby, które odpowiadają za bieżącą obsługę spółki: tj. działy IT, HR, księgowość oraz dział ogólnoadministracyjny.

Ad. 4. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadanie gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników zorganizowanych, jako działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingu umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w tym zakresie w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych zorganizowanych jako działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej umożliwia samodzielne prowadzenie opisanej wyżej działalności w zakresie działalności portali internetowych oraz marketingu w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Przemawia za tym fakt, że działalność prowadzona jest poprzez jednostkę, która przed dokonaniem aportu została wyodrębniona w ramach Spółki. Działalność ta funkcjonuje niezależnie, posiada własnych pracowników alokowanych od wykonywania poszczególnych zadań oraz dysponuje zespołem składników materialnych i niematerialnych, a także posiada własne źródła przychodów, z którego również pokrywane są zobowiązania. Warto zaznaczyć, iż źródła przychodów są na tyle wysokie, iż z nadwyżką pokrywają one koszty, jakie przypisane są do tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Oznacza to, iż spółka po dokonaniu aportu nie będzie musiała dotować działalności ZCP, albowiem ZCP już na chwilę obecną przynosi zysk. Przedmiotowa część przedsiębiorstwa będzie również posiadać swoich pewnych, stałych odbiorców, gwarantujących, iż przychody (jak i zyski) ZCP po wyodrębnieniu nie ulegną zmniejszeniu. ZCP będzie również samodzielnie wykonywać wszystkie obowiązki ciążące na niej jako na samodzielnej jednostce, w tym obowiązki administracyjno-prawne oraz podatkowe.

Po dokonaniu aportu będzie w stanie w sposób nieprzerwany i niezakłócony samodzielnie kontynuować wymienioną wyżej działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingu. Wyodrębnienie ZCP i prowadzenie działalności w oderwaniu od Spółki pozwoli dodatkowo na szybszy rozwój tak spółki, jak i ZCP, albowiem ZCP prowadzić będzie swoją działalność operacyjną samodzielnie, bez konieczności uwzględniania w planowanych przedsięwzięciach kosztów działalności Spółki, co pozwoli na szybszy rozwój prowadzonych projektów.

Należy bowiem zauważyć, że w ramach wydzielenia działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych oraz marketingowej, do każdej z poszczególnych jednostek wchodzących w skład zaplecza administracyjno-biurowego przydzielono stosowny personel odpowiedzialny za poszczególne zadania, który zostanie przejęty przez Spółkę kapitałową w ramach aportu ZCP i będzie koordynował usługi świadczone przez Wnioskodawcę w poszczególnych zakresach.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniona działalność jest zdolna do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych jak niezależne przedsiębiorstwo, w szczególności zaś:

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują zatem na to, że wydzielona Działalność już posiada i w dacie aportu także będzie posiadała zdolność do samodzielnego, niezależnego funkcjonowania, a spółka kapitałowa, jako podmiot otrzymujący aport będzie miała zamiar oraz możliwość kontynuowania działalności w zakresie działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu w oparciu o otrzymane składniki majątku. Fakty te, zdaniem Wnioskodawcy, mają kluczowe znaczenie dla kwalifikacji tej działalności jako ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok NSA z 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10 oraz interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 grudnia 2011 r., znak: IPPB5/423-998/11-2/DG oraz z 19 lutego 2014 r. Znak: IPPB5/423-3/14-7/MK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 stycznia 2014 r., znak: IPPB5/423-910/13-2/MK.

Wnioskodawca zaznacza ponadto, że przepis art. 6 ustawy o VAT nie stawia żadnych dodatkowych warunków, które mogłyby wpłynąć na możliwość zastosowania tego przepisu, takich jak np. określona podstawa prawna przeniesienia własności, albo relacja wartości składników ZCP do wartości całego przedsiębiorstwa. Należałoby zatem uznać, że każda forma zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega reżimowi tej ustawy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy wyodrębniona ze Spółki działalność pośrednictwa finansowego, marketingowa i portali internetowych, z uwagi na jej wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne stanowić będzie w dacie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP") w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji wniesienie tej działalności (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) aportem do spółki kapitałowej będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem o towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl przeciwko Administration de I'enregistrement et des domaines. Trybunał wskazał, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że:

* dział afirmacji, który zajmuje się marketingiem w tym również marketingiem afiliacyjnym, działalnością stron internetowych i pośrednictwem finansowym w ramach Projektu x utworzono na podstawie uchwały zarządu;

* za działalnością operacyjną odpowiada w spółce Kierownik Działu Afiliacji za pomocą osób zatrudnionych w dziale Afiliacji;

* działalność w ramach Projektu x została odizolowana od działalności głównej i jest działem samodzielnym, o czym świadczy m.in. dedykowanie pracowników oraz współpracowników do działalności w zakresie pośrednictwa finansowego i działalności w zakresie marketingu afiliacyjnego, wyodrębnienie zarządzającej nimi kadry kierowniczej, prowadzenie rachunkowości zarządczej z wyraźnie zaznaczoną odrębnością projektu od projektu Oddłużenia i windykacji, usytuowanie w odrębnym niż siedziba Spółki i dział prawny lokalu, dysponowanie przez Dział Afiliacji własnymi aktywami oraz bazą danych klientów, posiadanie samodzielnie opracowanego znaku towarowego, wykorzystywanego do działalności portali internetowych oraz marketingowej, z którego nie korzysta inny dział Spółki czy przypisanie do ww. działu odrębnych zobowiązań;

* istnieją związki funkcjonalne pomiędzy składnikami materialnymi a niematerialnymi, które będą przedmiotem aportu części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zakresie działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu afiliacyjnego, umożliwiające nabywcy kontynuowanie dotychczasowej działalności gospodarczej;

* nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie kontynuował dotychczasową działalność gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie działalności pośrednictwa finansowego, portali internetowych, jak i w przypadku marketingu afiliacyjnego;

* celem, zamiarem i zamierzonym skutkiem prawnym stron transakcji będzie przeniesienie całości zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, włącznie z zobowiązaniami, w tym zobowiązaniami wobec pracowników;

* zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), który zostanie wniesiony do spółki kapitałowej, jest wystarczający do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej;

należy stwierdzić, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu składników Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i opisana przez Wnioskodawcę czynność wniesienia aportem do spółki kapitałowej w zamian za udziały działalności w zakresie pośrednictwa finansowego, portali internetowych i marketingu afiliacyjnego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.