IBPP3/4512-325/15/UH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania usługi dzierżawy budynku, gruntu świadczonej przez Gminę na rzecz spółki,

* prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji oraz sposobu realizacji tego prawa - jest prawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi dzierżawy nieruchomości (budynek 3, grunt) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i sposobu jego realizacji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Gmina... jako Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Od czerwca 2013 r. (na podstawie umowy z wykonawcą wyłonionym w wyniku postępowania przetargowego oraz decyzji Starosty zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę), Gmina realizuje w systemie "zaprojektuj i wybuduj" zadanie inwestycyjne pn..... Budynek oraz grunt na którym się on znajduje, stanowią własność Gminy. Zakończenie inwestycji i oddanie jej do użytkowania planowane jest do 30 czerwca 2015 r.

Inwestycja finansowana jest ze środków własnych Gminy oraz:

* dofinansowania w ramach programu Operacyjnego Zrównoważony rozwój sektora rybołówstwa i nadbrzeżnych obszarów rybackich 2007-2013 (dalej: PO Ryby), budynek nr 3 o powierzchni użytkowej 773,8 m² stanowiący przedmiot dzierżawy objęty niniejszym zapytaniem o wydanie interpretacji.

* dofinansowania w ramach szwajcarsko-polskiego programu współpracy (dalej SPPW), budynek nr 1 i 2 o pow. użytkowej 1.190,70 m2 stanowiący przedmiot dzierżawy objęty odrębnym zapytaniem.

Gmina rozważa możliwość wydzierżawienia nieruchomości (budynek 3, grunt) na rzecz. Agencji Rozwoju sp. z o.o. (spółka komunalna z 100% wkładem gminy), która na dzień dzisiejszy nie jest podatnikiem podatku VAT. Dysponowanie całym budynkiem umożliwi spółce realizowanie swej statutowej działalności tj. organizowanie szkoleń, seminariów, konferencji i wystaw, działalności edukacyjnej, organizację poradnictwa zawodowego, organizację konkursów i naborów o finansowanie. Jednocześnie umożliwi realizację działań mających na celu aktywizację społeczno-gospodarczą i promocję przedsiębiorczości. Centrum pełnić będzie również funkcje wystawienniczą dzięki współpracy z regionalnym Ośrodkiem Kultury oraz organizacjami społecznymi z terenu Doliny.

Dzierżawca w związku z realizacją swej statutowej działalności może pobierać opłaty, a przychody z tytułu pobieranych opłat, dzierżawca zobowiązuje się w całości przeznaczyć na utrzymanie Centrum oraz utrzymanie trwałości celu operacji, tj. wzmocnienie rozwoju gospodarczego oraz związanego z nim rynku pracy w obszarze Doliny, wzmocnienie rozwoju instytucjonalnego, organizacyjnego, turystycznego Gminy... i Doliny....

Faktury dokumentujące ponoszone wydatki w tym zakresie wystawiane są na gminę, a gmina dotychczas nie dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją. Gmina przeprowadziła jednak gruntowną analizę sposobu zarządzania swoim majątkiem i na etapie planowania inwestycji i złożenia wniosku o dofinansowanie (czerwiec 2013 r.) powzięła zamiar jej wydzierżawienia na rzecz spółki po zakończeniu budowy. Na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej spółka obowiązana byłaby do zapłaty na rzecz gminy czynszu dzierżawnego powiększonego o podatek VAT. Wysokość czynszu obejmującego dzierżawę budynku 3 oszacowano na kwotę ok. 2000 zł brutto.

Gmina z tego tytułu wystawiać będzie faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku. Na chwilę obecną gmina nie otrzymała jeszcze zgody instytucji dofinansowującej zadanie na zawarcie aneksu do umowy na dofinansowanie (postępowanie w toku).

Wartość nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami przekracza 15.000 PLN.

Bieżące wydatki z tytułu utrzymania obiektu, a także wszelkie inne wydatki związane z jego eksploatacją ponosić będzie spółka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy odpłatne udostępnienie na rzecz spółki budynku, gruntu, w ramach umowy dzierżawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

2. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT z wydatków związanych z realizacją inwestycji.

3. Czy odliczenia kwot podatku naliczonego gmina powinna dokonać w oparciu o zasady przewidziane w art. 86 ust. 10 i 13 ustawy o VAT tj. w rozliczeniu za okres (miesiąc) w którym Gmina otrzymała/otrzyma faktury od wykonawcy robót/dostawcy towarów lub usług.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1 Zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie w ramach umowy dzierżawy na rzecz spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2 Zdaniem Gminy, w związku z zamiarem wydzierżawienia nieruchomości (budynek, grunt), Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT związanego z realizacją inwestycji.

Ad. 3 Odliczenia kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w oparciu o zasady przewidziane w art. 86 ust. 10 i 13 ustawy o VAT, tj. w rozliczeniu za okres (miesiąc), w którym otrzymała/otrzyma faktury od wykonawcy robót/dostawcy towarów lub usług. Jeżeli natomiast podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w powyższym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1 Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przepis art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy

0 VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W opinii Wnioskodawcy świadczenie polegające na odpłatnym wydzierżawieniu nieruchomości lub jej części powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W świetle regulacji o VAT, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2012 r. sygn. IPTPP1-1003/11-5/RG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że "Wobec powyższego oddanie w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego

1 tym samym stanowi świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, (...) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tekst jedn.: Gminę) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniu tej czynności na zasadach ogólnych". Zatem mając na uwadze fakt, że Gmina będzie udostępniać budynek, grunt, na rzecz spółki na podstawie umowy dzierżawy za wynagrodzeniem i będzie działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, w ocenie Gminy przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W opinii Gminy transakcja ta nie będzie korzystać również ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Ad.2 Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

* zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz czy

* pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Zdaniem Gminy obie te przesłanki zostają spełnione.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące działalność gospodarczą samodzielnie, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel rezultatu takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, że z tytułu dzierżawy Gmina dokonywać będzie odpłatnego świadczenia usług. Ponadto jak wskazano powyżej, zdaniem Gminy usługa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia.

Odnosząc się do drugiej z ww. przesłanek, Gmina jako podatnik podatku VAT zobligowana będzie do odprowadzania podatku VAT należnego z tytułu zawarcia umowy dzierżawy. Dlatego też istnieje bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę obiektu z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usługi dzierżawy.

Takie samo stanowisko zajęli również:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2011 r., sygn. ITPP1/443-611/11/K,

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-172/11-2/AK,

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 13 września 2011 r., sygn. IPTPP1/443-398/11-4/JM oraz z 23 sierpnia 2011 r., sygn. IPTPP1/443-643/11-3/JM

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2009 r., sygn. IBPP4/443-562/09/KG.

Biorąc pod uwagę fakt że odpłatne udostępnienie na rzecz spółki nowo wybudowanego budynku w wyniku realizacji inwestycji w oparciu o umowę dzierżawy stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT, w przypadku wydatków na realizację inwestycji będą miały zastosowanie ogólne zasady dotyczące odliczenia VAT, o których mowa w art. 86 ustawy o VAT.

Zdaniem gminy głównym argumentem przemawiającym za przysługującym jej prawem do dokonania pełnego odliczenia jest intencja (zamiar) wykorzystania danych towarów i usług do wykonywania; czynności opodatkowanych VAT w postaci udostępnienia opisanej inwestycji w oparciu o odpłatną umowę dzierżawy.

Dlatego też należy uznać, iż ostatecznie towary i usługi nabyte w ramach realizacji inwestycji zostaną wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup tych towarów i usług.

Ad. 3 Gmina nie dokonywała do tej pory odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących ".zakupy dotyczące realizacji inwestycji w trakcie jej trwania. Wnioskodawca na etapie przygotowywania wniosku o dofinansowanie (przed rozpoczęciem inwestycji podjął zamiar wykorzystania powstałego majątku do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo do odliczenia powstało po stronie gminy na skutek podjęcia decyzji o wydzierżawieniu obiektu.

Co do zasady prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT. W związku z powyższym w odniesieniu do towarów i usług wynikających z faktur w zakresie omawianej inwestycji, gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego podatek naliczony w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę - zgodnie z art. 86 ust. 10-13.

Opinia Wnioskodawcy jest zgodna ze stanowiskiem Ministra Finansów, jakie zajmował w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych lub podobnych stanach faktycznych:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 17 stycznia 2013 r. sygn. IBPP2/443-1/13/KO,

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 9 kwietnia 2013 r. sygn. IBPP1/443- 1316/12/LSz,

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 4 stycznia 2013 r. sygn. IPTPP1/443-774/12-5/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostaw} towarów w rozumieniu art. 7.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zaznacza się, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, do zadań własnych gminy należą zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie: pomocy społecznej i edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 8 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). dalej k.c, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Jak wynika zatem z cywilistycznych definicji, dzierżawa ma charakter zobowiązaniowy. Dzierżawca otrzymuje określoną rzecz do używania i pobierania pożytków, a wydzierżawiający umówioną kwotę czynszu.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dzierżawa wpisuje się w definicję usługi zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz obowiązujące przepisy podatkowe należy stwierdzić, że odpłatne usługi udostępniania (dzierżawa) budynku oraz gruntu, będą podlegał} opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83. art. 199 ust. 7, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146apkt 1 ustawy).

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia ani preferencyjnych stawek dla usług dzierżawy przedmiotowej infrastruktury.

Zatem Gmina świadcząc usługi dzierżawy wskazanych we wniosku nieruchomości (budynek 3. grunt) na rzecz spółki komunalnej będzie dla tej czynności działała jako podatnik podatku VAT. Świadczone przez Gminę usługi dzierżawy nieruchomości, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Usługi te nie będą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT lecz będą opodatkowane podstawową stawką podatku VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146f ustawy.

Mając na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, żc udostępnienie przez Gminę spółce komunalnej w ramach dzierżawy nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, nie będzie czynnością zwolniona z tego podatku.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, przestał obowiązywać z dniem 1 stycznia 2014 r.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy (do pytania nr 1), zgodnie z którym odpłatne udostępnianie w ramach umowy dzierżawy na rzecz spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku, jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji w ramach ww. projektu dotyczącego budowy Centrum..., w pierwszej kolejności powołać należy art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że Gmina na etapie planowania inwestycji i złożenia wniosku o dofinansowanie (czerwiec 2013 r.) powzięła zamiar jej wydzierżawienia na rzecz spółki po zakończeniu budowy. Na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej spółka zobowiązana została do zapłaty na rzecz Gminy czynszu dzierżawnego powiększonego o podatek VAT. Gmina z tego tytułu wystawiać będzie faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie-towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Powyższe potwierdzają również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Analiza przywołanych regulacji prawnych oraz wskazanego orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że Gmina nabywając towary i usługi w związku z realizacją inwestycji, o której mowa we wniosku z zamiarem jej wykorzystywania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (dzierżawa), nabywała je do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu ust. 1 tego artykułu.

Podsumowując, ze względu na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu polegającego na budowie Centrum....

W konsekwencji stanowisko do pytania 2, zgodnie z którym Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT związanego z realizacją inwestycji jest prawidłowe.

Natomiast w kwestii okresów za jakie Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych należy mieć na uwadze poniższe regulacje prawne.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (...).

Według ust. 11 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do ust. 13 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18. może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Powyższe przepisy art. 86 ust. 10-13 ww. ustawy, na mocy art. 1 pkt 38 lit. c, f i h ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), od dnia 1 stycznia 2014 r. zostały zmienione.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Wnioskodawca wskazał, że jego zamiarem jeszcze na etapie planowania inwestycji było wykorzystanie budynku do czynności opodatkowanych. Tym samym należy uznać, że od czerwca 2013 r. tj. od początku realizacji inwestycji Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na budowę, stosownie do przepisów art. 86 ust. 10 i 11. Gmina nie odliczyła podatku VAT z faktur dot. ww. wydatków.

Skoro Wnioskodawca nie dokonał odliczeń podatku od towarów i usług w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11, to może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekt deklaracji podatkowych za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Stosownie natomiast do znowelizowanego art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

* powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

* doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

* podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, lOd i lOe, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin..dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych" do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, I0d, I0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tekst jedn.: za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a

Zatem Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przez korektę deklaracji VAT złożonych za okresy w którym otrzymał faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji (w odniesieniu do okresów do końca 2013 r.) lub w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (za okresy od stycznia 2014 r.).

Należy podkreślić, że Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji jedynie za okres rozliczeniowy w którym wystąpiło prawo do odliczanie podatku naliczonego, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe. Zatem stanowisko Wnioskodawcy do pytania 3 jest prawidłowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego, należy zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji.