IBPP3/4512-194/15/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* uznania za zaliczkę zapłaty otrzymanej od klienta w zamian za wydanie voucherów,

* braku opodatkowania wymiany vouchera na bilet

- jest nieprawidłowe.

W dniu 21 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* uznania za zaliczkę zapłaty otrzymanej od klienta w zamian za wydanie voucherów,

* braku opodatkowania wymiany vouchera na bilet.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

T. Centrum Kultury (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarowi usług, NIP: XXX. Wnioskodawca jest Instytucją Kultury Gminy Miasta T. wpisaną do rejestru IK prowadzonego przez organizatora tj. Gminę Miasta T. pod numerem: XXX.

Wnioskodawca jest właścicielem kina w którym prowadzi działalność polegającą w szczególności na świadczeniu usług wstępu na projekcje filmowe. Wpływy Wnioskodawca uzyskuje między innymi poprzez sprzedaż biletów wstępu na poszczególne seanse filmowe.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić również do swojej oferty odpłatne wydawanie tzw. voucherów na okaziciela, które będą mogły zostać wymienione przez klienta w kasie kina na bilety uprawniające do wstępu na wybrany przez klienta seans filmowy (bez względu na rodzaj filmu oraz datę i godzinę jego wyświetlania) w ciągu trzech miesięcy od daty zakupu vouchera. Po tym okresie vouchery będą tracić swoją ważność i nie będzie możliwości wymiany ich na bilet, jak również nie będzie możliwości zwrotu vouchera oraz zwrotu zapłaconej kwoty za voucher. Zarówno wartość vouchera jak i wartość biletów które będą wydawane po okazaniu vouchera będzie taka sama. W przypadku klientów instytucjonalnych po dokonaniu zapłaty (na podstawie faktur Pro forma) wydanie voucherów będzie dokumentowane fakturami VAT. W przypadku osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej wydanie voucherów będzie podlegało ewidencji w kasie fiskalnej w momencie zapłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy zapłata otrzymana od klienta w zamian za wydanie voucherów będzie stanowić zaliczkę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

2. Czy wymiana vouchera na bilet przez posiadacza vouchera będzie neutralna dla celów podatku VAT z uwagi na fakt, iż podatek należny będzie wykazany przez TCK wcześniej w związku z zaliczkowym rozliczeniem transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata dokonana przez klienta w celu uzyskania voucherów, które następnie będą upoważniać jego posiadacza do wymiany ich na bilety wstępu na różne seanse filmowe w okresie ważności voucherów, stanowi zaliczkę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zdaniem Wnioskodawcy, voucher jest znakiem legitymacyjnym, który uprawnia do odbioru biletu na wybrany seans filmowy w ramach dostępnych na dany moment miejsc. Voucher sam w sobie nie zaspakaja żadnych potrzeb, nie stanowi więc on autonomicznego świadczenia, usługa zostanie wyświadczona dopiero w momencie wymiany vouchera na bilet uprawniający do wstępu na wybrany przez klienta seans filmowy. Zapłata otrzymana w zamian za vouchery dotyczyć będzie konkretnej usługi tj. wstępu na projekcje filmowe, bez znaczenia zdaniem Wnioskodawcy pozostaje fakt, iż w momencie wydania voucherów nie będzie znana data, godzina ani tytuł filmu na który zostanie on wymieniony gdyż wszystkie filmy wyświetlane w kinie stanowią tą samą usługę kinową, można więc stwierdzić że usługa zostanie określona w sposób jednoznaczny w momencie otrzymania pieniędzy za vouchery Wnioskodawca będzie znał miejsce świadczenia usługi, dokładną podstawę opodatkowania i stawkę VAT odnoszącą się do oferowanej klientom usługi kinowej w zakresie wstępu. Strony w momencie zapłaty za vouchery nie będą miały intencji zmiany świadczenia w przyszłości. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymaną zapłatę należy uznać za zaliczkę wpłaconą przed wykonaniem usługi w rozumieniu ustawy o VAT, dokumentując to fakturą VAT zgodnie z art. 10Bb ust. 1 pkt 4, a w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej ewidencjonując w kasie fiskalnej.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy, wymiana vouchera na bilet przez jego posiadacza będzie neutralna dla celów podatku VAT z uwagi na fakt, iż podatek należny będzie wykazany przez Wnioskodawcę wcześniej w związku z zaliczkowym rozliczeniem transakcji.

W świetle art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jednak zgodnie z przepisem szczególnym jakim jest art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Pomimo że usługa zostanie wykonana w momencie wymiany vouchera na bilet a nie w momencie wydania przez TCK voucherów to w związku z otrzymaniem 100% zaliczki moment wykonania usługi nie będzie się wiązał z żadnymi konsekwencjami w podatku VAT, gdyż podatek należny wynikający z wyświadczonej usługi, zostanie zadeklarowany i pobrany przez TCK w momencie otrzymania zaliczki.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku, zgodnie z którym wymiana vouchera na bilet będzie neutralna dla podatku VAT w przypadkach w których Wnioskodawca otrzyma 100% zaliczkę przed wykonaniem usługi i w związku z tym VAT należny zostanie już zadeklarowany oraz pobrany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem kina w którym prowadzi działalność polegającą w szczególności na świadczeniu usług wstępu na projekcje filmowe. Wpływy Wnioskodawca uzyskuje między innymi przez sprzedaż biletów wstępu na poszczególne seanse filmowe. Wnioskodawca zamierza wprowadzić również do swojej oferty odpłatne wydawanie tzw. voucherów na okaziciela, które będą mogły zostać wymienione przez klienta w kasie kina na bilety uprawniające do wstępu na wybrany przez klienta seans filmowy (bez względu na rodzaj filmu oraz datę i godzinę jego wyświetlania) w ciągu trzech miesięcy od daty zakupu vouchera. Po tym okresie vouchery będą tracić swoją ważność i nie będzie możliwości wymiany ich na bilet, jak również nie będzie możliwości zwrotu vouchera oraz zwrotu zapłaconej kwoty za voucher. Zarówno wartość vouchera jak i wartość biletów które będą wydawane po okazaniu vouchera będzie taka sama. W przypadku klientów instytucjonalnych po dokonaniu zapłaty (na podstawie faktur Pro forma) wydanie voucherów będzie dokumentowane fakturami VAT. W przypadku osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej wydanie voucherów będzie podlegało ewidencji w kasie fiskalnej w momencie zapłaty.

Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia "vouchera". Niemniej jednak należy wskazać, że voucher jest jedynie znakiem legitymacyjnym - dowodem uprawniającym do odbioru określonego świadczenia - wskazanego towaru lub korzystania z usługi.

W przedmiotowej sprawie voucher jest dokumentem uprawniającym do nabycia przez klienta w kasie kina biletów uprawniających do wstępu na wybrany przez klienta seans filmowy w ciągu trzech miesięcy od daty zakupu vouchera. Voucher zastępuje środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się usługi, natomiast jego wydanie następuje w zamian za dokonanie wpłaty określonej kwoty przez klienta na rzecz Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. W tym zakresie pomocniczo posiłkować się można definicją słownikową. Zgodnie z definicją zawartą w "Słowniku języka polskiego PWN" (www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności. Natomiast przedpłata to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru lub usługi, wypłacona z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przedpłata to część ceny towaru (lub usługi), wpłacona w celu uzyskania gwarancji jego zakupu (lub wykonania usługi) w określonym terminie.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough Development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że " (...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone".

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że "dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości".

Na gruncie powołanych orzeczeń można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę/przedpłatę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

Jak wynika z opisu sprawy, dokonywana przez klientów Wnioskodawcy wpłata środków pieniężnych za vouchery, nie wiąże się z nabyciem określonej usługi. W momencie zakupu vouchera nie jest znany konkretny film, cena ani data i godzina jego projekcji. Voucher uprawnia jedynie do otrzymania biletów na seanse filmowe oferowane przez Wnioskodawcę w okresie trzech miesięcy od daty zakupu vouchera. Przyszli klienci, dokonując ich nabycia, wpłacają odpowiednią kwotę, ale nie za "z góry" określoną usługę.

Dodatkowo, należy zwrócić uwagę na fakt, że vouchery są wystawiane na okaziciela. Zatem nabywca vouchera w momencie zakupu nie ma wiedzy jak wykorzysta go osoba, która dokona faktycznego zakupu usługi.

Ponadto, może w ogóle nie dojść do wymiany vouchera na usługę po upływie 3 miesięcy od wydania vouchera. Klientowi nie przysługuje też roszczenie o zwrot zapłaconej kwoty, za którą otrzymał voucher.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że zapłata dokonana przez klienta w celu uzyskania voucherów, które następnie będą upoważniać jego posiadacza do wymiany ich na bilety wstępu na różne seanse filmowe w okresie ważności voucherów, nie stanowi zaliczki w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Obowiązek podatkowy w zakresie świadczenia usługi na rzecz klienta pojawi się dopiero w momencie wymiany vouchera na bilet.

Bilet jest bowiem dokumentem potwierdzającym uprawnienie do skorzystania z określonej usługi. Jest znakiem legitymacyjnym potwierdzającym, że okaziciel albo osoba imiennie wskazana posiada uprawnienie do skorzystania z konkretnej usługi oferowanej przez podmiot wydający bilety. Bilet jest dokumentem stwierdzającym istnienie określonego stosunku prawnego. Sprzedaż biletu jest sprzedażą usługi (w niniejszej sprawie - prawem wstępu na projekcję filmową). Zatem dopiero realizacja vouchera, czyli fizyczna wymiana vouchera na bilet, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.