IBPP3/443-979/10/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2010 r. (data wpływu 16 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 marca 2011 r. (data wpływu 9 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest

* prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy budowli zlokalizowanych na sześciu działkach,

* nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy niezabudowanej działki gruntu.

W dniu 16 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy działek zabudowanych oraz działki niezabudowanej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 marca 2011 r. (data wpływu 9 marca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 16 lutego 2011 r. znak IBPP3/443-979/10/IK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w 2006 r. kupiła nieruchomość składającą się z prawa wieczystego użytkowania gruntów (kilka działek), prawa własności gruntu (kilka działek) oraz kilku budynków i budowli zwolniona z VAT. Bezpośrednio po zakupie zostały poniesione nakłady na ulepszenie dwóch budynków, części placów oraz części oświetlenia zewnętrznego o wartości powyżej 30% wartości początkowej. VAT został odliczony. Ulepszenie placów polegało na przebudowie istniejących ciągów komunikacyjnych stosownie do potrzeb prowadzonej działalności Spółki. W wyniku ulepszenia zwiększyła się również nieznacznie powierzchnia utwardzonych placów. W ewidencji środków trwałych Spółki drogi i place istnieją jako jeden obiekt inwentarzowy składający się zarówno z placów ulepszonych jak i nieulepszonych, Spółka posiada dokumentację potwierdzającą, która część placów została ulepszona (na których działkach). Ulepszenie oświetlenia zewnętrznego polegało na wymianie lamp na istniejących słupach zlokalizowanych na przebudowanym ciągu komunikacyjnym. W 2008 r. Spółka wykupiła prawo wieczystego użytkowania gruntu na własność. VAT został odliczony. W 2010 r. Spółka kupiła niezabudowaną działkę o powierzchni 115 m². VAT został odliczony.

Obecnie Spółka zamierza sprzedać część nieruchomości składającej się z siedmiu działek z czego sześć jest zabudowanych utwardzonymi placami, oświetleniem (słupy stalowe), linią kablową oraz ogrodzeniem. Na te budowle przeznaczone do sprzedaży nie były ponoszone nakłady na ulepszenie.

W odpowiedzi na wezwanie tut. organu, aby Wnioskodawca wyszczególnił jakie budynki, budowle trwale związane z gruntem znajdują się na poszczególnych działkach będących przedmiotem zamierzonej dostawy opisanej we wniosku oraz aby Wnioskodawca wskazał jakie jest przeznaczenie działki niezabudowanej zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego albo decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, Wnioskodawca wskazał:

Działki przeznaczone do sprzedaży:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak opodatkować na gruncie podatku VAT sprzedaż ww. nieruchomości składającej się z działek gruntu, utwardzonego placu i innych budowli.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż niezabudowanej działki 115 m² powinna być opodatkowana 22% stawką podatku VAT. Sprzedaż budowli zlokalizowanych na pozostałych sześciu działkach będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i według art. 29 pkt 5 nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy budowli zlokalizowanych na sześciu działkach,

* nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy niezabudowanej działki gruntu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. z 2006 r. Dz. U. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ww. ustawy przez obiekt linowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Dodatkowo, Prawo budowlane w art. 3 pkt 9 wprowadza definicję urządzenia budowlanego, przez które należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W kontekście powyższych definicji należy stwierdzić, iż niektóre z urządzeń budowlanych występując samodzielnie, tracą niejako status urządzenia budowlanego, a stają się obiektem budowlanym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać:

* działka 2240 o pow. 921 m² zabudowana budowlą stanowiącą ogrodzenie, utwardzony betonem plac o pow. 624 m², oświetleniem w postaci linii kablowej i jednego słupa stalowego z lampą,

* działka 2241/3 o pow. 27 m² zabudowana budowlą stanowiącą ogrodzenie oraz oświetlenie w postaci linii kablowej i jednego słupa stalowego z lampą,

* działka 2239/1 o pow. 562 m² zabudowana budowlą stanowiącą ogrodzenie, utwardzony betonem plac o pow. 230 m², oświetleniem w postaci linii kablowej i dwóch słupów stalowych z lampami,

* działka 2238/4 o pow. 932 m² zabudowana budowlą stanowiącą ogrodzenie, utwardzony betonem plac o pow. 52 m² oraz plac utwardzony asfaltem o pow. 487 m² a także oświetleniem w postaci linii kablowej i jednego słupa stalowego z lampą,

* działka 2237/2 o pow. 82 m² zabudowana budowlą stanowiącą utwardzony asfaltem plac o pow. 81 m²,

* działka 2241/1 o pow. 1132 m² zabudowana budowlą stanowiącą utwardzony asfaltem plac o pow. 200 m² oraz utwardzony betonem plac o pow. 457 m².

Wnioskodawca nabył powyższe budowle wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w 2006 r. Transakcja ta była zwolniona z podatku VAT. Na budowle te nie były ponoszone nakłady na ulepszenie.

Ponadto Wnioskodawca zamierza zbyć niezabudowaną działkę 2166/1 o pow. 115 m². Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta - działka znajduje się na obszarze, który stanowi rezerwę pod zabudowę alternatywną lub uzupełniającą przemysłowo - usługową.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił w artykule 43 ww. ustawy szereg wyjątków.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a).

Z przepisów, których treść przytoczono wyżej, wynika, iż dostawa nieruchomości, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuję w sytuacjach gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Mając powyższe na uwadze, należy zbadać czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę doszło do pierwszego zasiedlenia przeznaczonych do sprzedaży budowli. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowe budowle zostały nabyte jako zwolnione z podatku VAT przez Wnioskodawcę w 2006 r. Na budowle przeznaczone do sprzedaży nie były ponoszone nakłady na ulepszenie.

Powyższe oznacza, że do pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, doszło w roku 2006, w momencie wydania tych obiektów Wnioskodawcy w 2006 r. w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu, a korzystających ze zwolnienia.

Zatem dostawa przedmiotowych budowli będzie dostawą dokonaną po upływie okresu dłuższego niż 2 lata po pierwszym zasiedleniu, korzystającą ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki i budowle rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Z powyższego wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części. Zatem gdy posadowione na gruncie budowle korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również dostawa gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Tak więc, mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę sześciu działek zabudowanych budowlami będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Zatem za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż dostawa budowli zlokalizowanych na sześciu działkach będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 29 pkt 5 ustawy o VAT.

Zwrócić jednakże uwagę należy na błędne wskazanie przez Wnioskodawcę art. 29 pkt 5 ustawy o VAT. Prawidłowa podstawa prawna oparta jest na art. 29 ust. 5 cyt. ustawy. Powyższe pozostaje jednak bez wpływu na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie dostawy gruntu zabudowanego budowlami.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

W odniesieniu do niezabudowanej działki gruntu, wskazać należy co następuje:

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy, zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decyduje przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać niezabudowaną działkę. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka znajduje się na obszarze, który stanowi rezerwę pod zabudowę alternatywną lub uzupełniającą przemysłowo - usługową.

Zatem sprzedaż niezabudowanej działki będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż niezabudowanej działki powinna być opodatkowana 22% stawką podatku VAT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy budowli zlokalizowanych na sześciu działkach,

* nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy niezabudowanej działki gruntu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.