IBPP3/443-907/10/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2010 r. (data wpływu 26 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie nabycia podatkowych znaków akcyzy i rozliczenia kwoty akcyzy zapłaconej od nabycia tych banderol przy wpłacie dziennej jest:

* prawidłowe w części dotyczącej nabycia podatkowych znaków akcyzy,

* nieprawidłowe w części dotyczącej uznania, iż naniesienie na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego podatkowego znaku akcyzy, którego kwota stanowiąca wartość banderol podatkowych wpłacanych w celu ich otrzymania, przewyższa należny podatek akcyzowy od tego wyrobu, jest równoznaczne z zapłatą podatku akcyzowego należnego od tego wyrobu.

W dniu 26 listopada 2010 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie nabycia znaków akcyzy i rozliczenia kwoty akcyzy zapłaconej od nabycia tych banderol przy wpłacie dziennej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem działającym w branży transportowo-logistycznej i jest zarejestrowana na potrzeby podatku akcyzowego. Spółka zamierza rozszerzyć działalność jako podmiot podatku akcyzowego i otworzyć skład podatkowy przeznaczony do magazynowania i przeładowywania napojów alkoholowych.

Spółka zamierza nabywać wewnątrzwspólnotowo do nowego składu podatkowego kategorię napojów alkoholowych - wyroby zawierające alkohol etylowy w ilości 4-6% zawartości danego wyrobu w opakowaniach jednostkowych o pojemności powyżej 0,2 I (wyroby te pakowane są w opakowania jednostkowe o różnej pojemności, zwykle 0,25 I albo 0,275 l).

Akcyza dla wyrobów zawierających alkohol etylowy naliczana jest, zgodnie z obowiązującym stanem prawnym, w następujący sposób: ilość czystego spirytusu wyrażona w hl x (kwota podatku) 4960 zł = kwota podatku od nabywanych wyrobów spirytusowych. Dla wyrobów akcyzowych o zawartości alkoholu etylowego np. 5,4% oznacza to podatek akcyzowy w wysokości 267,84 zł od 1 hl. Zakładając, że wyroby te byłyby pakowane w opakowania np. 0,275 I oznaczałoby to, że kwota podatku akcyzowego przypadającego do zapłaty od takiego wyrobu akcyzowego wyniosłaby 0,74 zł.

Zgodnie z § 7 ust. 1 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. Nr 160, poz. 1074, zwane dalej: rozporządzeniem w sprawie oznaczania), wysokość kwot stanowiących wartość banderol podatkowych wpłacanych w celu ich otrzymania określa załącznik nr 8 do rozporządzenia (wynosi ona 0,85 zł w przypadku wyrobów o objętości powyżej 0,2 l); w przypadku gdy wysokość kwoty stanowiącej wartość banderol podatkowych jest równa wysokości podatku akcyzowego albo przewyższa wysokość podatku akcyzowego od wyrobu akcyzowego podlegającego oznaczaniu tą banderolą wówczas wysokość kwoty stanowiącej wartość banderol podatkowych wynosi 80% wysokości podatku akcyzowego od tego wyrobu. Dla podanych przykładowo wyrobów akcyzowych o zawartości alkoholu etylowego 5,4% w opakowaniach o pojemności 0,275 I oznaczałoby to, że kwota stanowiąca wartość podatkowych znaków akcyzy przeznaczonych do naniesienia na te wyroby powinna wynosić 0,60 zł (0,74 x 80% = 0.592 ~ 0,59). Spółka zamierza zaopatrywać się we wszystkie podatkowe znaki akcyzy wpłacając kwotę 0,85 zł za każdy uzyskany znak. W związku z planowaną działalnością w zakresie nabywania napojów alkoholowych zawierających alkohol etylowy w niewielkiej ilości (zwanych dalej: drinkami) powstała wątpliwość co do sposobu otrzymywania tych znaków. Spółka wnioskując o podatkowe znaki akcyzy oraz pokrywając ich wartość nie jest bowiem w stanie przewidzieć, w jakiej ilości powinna nabyć znaki akcyzy za niższą kwotę, wynikającą z § 7 ust. 5 rozporządzenia w sprawie oznaczania, a w jakiej ilości za kwotę zwykłą. Wynika to z tego, że drinki produkowane przez różnych producentów różnią się w zawartości alkoholu (4,4%, 5,1%, 5,4% itp. itd.) oraz pojemnością opakowań jednostkowych (od 0,250 I do 0,375 l).

Oznacza to, że w praktyce dla każdego rodzaju kwotę akcyzy należną ustalać trzeba indywidualnie, np. w przytoczonym przykładzie:

* podatkowy znak akcyzy zostanie nabyty za 0,85 zł, mimo że wartość podatkowego znaku akcyzy w przedmiotowym przypadku powinna wynieść 0,59 zł;

* akcyza wyniesie 0,74 zł;

* nadpłata z tytułu nabycia podatkowego znaku akcyzy wyniesie 0,11 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki zróżnicowanie wartości podatkowego znaku akcyzy, tzn. to, czy jest on warty 0,85 zł czy też 80% wysokości podatku akcyzowego od konkretnego wyrobu akcyzowego, ma istotne znaczenie wyłącznie na etapie nabycia znaków akcyzy, nie zaś w momencie obliczania wysokości wpłaty kwoty dziennej. Jak bowiem Spółka wskazywała w stanie faktycznym, ze względu na duże zróżnicowanie rodzajów opakowań i zawartości alkoholu w drinkach nabywanych od różnych producentów, nie jest ona w stanie z góry przewidzieć, w jakiej ilości powinna zakupić znaki akcyzy i za jaką kwotę. Spółka zamierza dokonywać obrotu również innymi rodzajami napojów alkoholowych, powstała w ten sposób nadwyżka wpłat dziennych byłaby więc rozliczana w związku z podatkiem akcyzowym należnym od tych innych wyrobów. Taka interpretacja tych przepisów byłaby w opinii Spółki korzystna zarówno dla niej, ponieważ pozwalałaby na uproszczenie rozliczeń podatku akcyzowego, jak i dla Skarbu Państwa, ponieważ w ramach zaliczki na podatek akcyzowy w ramach wpłaty dziennej od razu dokonywana by była wpłata większa niż wynikająca z rzeczywistej wielkości powstałego zobowiązania podatkowego. Przepis mówiący o kwocie stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy wynoszącej 80% wysokości podatku akcyzowego od danego wyrobu, zdaniem Spółki, ma natomiast znaczenie dla podmiotów dokonujących np. wyłącznie nabycia wewnątrzwspólnotowego drinków, dokonujących obrotu mniejszą ilością rodzajów wyrobów akcyzowych albo w ogóle mniejszych. W ich przypadku brak takiego przepisu powodowałby albo konieczność ciągłego wykazywania nadwyżki wpłat dziennych przez podatnika której nie można by rozliczyć, albo powodowałby nadmierne obciążenie poprzez konieczność zakumulowania przez podatnika wysokich kwot w postaci nadwyżki, którą można by rozliczyć dopiero w przyszłych okresach.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, § 7 rozporządzenia w sprawie oznaczania nie nakładałaby na Spółkę obowiązku zakupu podatkowych znaków akcyzy w niższej wysokości, zwłaszcza w sytuacji, w której nie jest on w stanie z góry dokładnie określić ich ilości i kwoty, którą musiałby za nie zapłacić. Spółka mogłaby nabyć znaki akcyzy w "zwykłej" kwocie 0,85 zł, następnie zaś rozliczyć ewentualną nadwyżkę na etapie obliczania wysokości dokonywanej wpłaty dziennej w sposób wskazany w pkt 2.

Ad. 2

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 z późn. zm., zwana dalej "Ustawą"), w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

Na podstawie jego ust. 7 pkt 3, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 4 oraz art. 27 ust. 2 tej ustawy, kwotę akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku zarejestrowanego odbiorcy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy, podmioty prowadzące składy podatkowe są obowiązane, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwej izby celnej. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej "wpłatami dziennymi", dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe.

Na podstawie ust. 4 pkt 1 lit. b) tego artykułu, wpłaty dzienne obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju. Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę.

Zgodnie z tymi przepisami Spółka, działając jako podmiot prowadzący skład podatkowy, obowiązana by była deklarować i wpłacać wpłaty dzienne od nabywanych drinków. Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę. Kwoty dokonywanych wpłat dziennych podlegają obniżeniu o kwotę stanowiącą wartość prawidłowo naniesionych podatkowych znaków akcyzy.

Należy zauważyć, że samo nabycie znaków akcyzy również stanowi formę zaliczki na podatek akcyzowy (inne podatki nie mogą być bowiem uiszczane w ten sposób). Zaliczka ta nie jest jednak związana z konkretnym zobowiązaniem podatkowym. Dopiero prawidłowe naniesienie znaków akcyzy na wyrób akcyzowy powoduje takie powiązanie, a co za tym idzie - obniżenie kwoty podatku należnego do zapłaty. Oznaczenie wyrobu akcyzowego, w tym przypadku drinków, podatkowymi znakami akcyzy oznacza zatem dokonanie zaliczki na nie w wysokości wynikającej z wartości nabytych znaków akcyzy.

Z powyższego wynika, że prawidłowe naniesienie na wyrób akcyzowy znaku akcyzy jest równoznaczne z dokonaniem na niego wpłaty dziennej w kwocie stanowiącej wartość tego znaku. Wartość znaków akcyzy może zaś wynosić:

* wprost 0,85 zł, albo

* 80% wysokości podatku akcyzowego od konkretnego drinku.

Zdaniem Spółki nanosząc na wyrób akcyzowy znak akcyzy dokonywałaby ona zaliczki w wysokości jaką zapłaciła faktycznie za dany znak, czyli w wysokości 0,85 zł. Jeżeli, jak w przytoczonym przykładzie, podatek akcyzowy od danego wyrobu wyniósłby 0,74 zł - Spółka nanosząc na dany wyrób taki znak akcyzy dokonywałaby zapłaty zaliczki w wysokości 100% należnego od danego wyrobu podatku (czyli 0,74 zł), co pokrywałoby kwotę wpłaty dziennej, zaś pozostała kwota (0,11 zł) stanowiłaby nadwyżkę wpłaty dziennej od tego wyrobu do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych.

W związku z tym, w opinii Spółki, może ona obniżyć kwotę wpłaty dziennej akcyzy należną od nabywanych wewnątrzwspólnotowo drinków o 100% akcyzy wynikającej z naniesionych prawidłowo podatkowych znaków akcyzy nie dokonywać żadnych innych wpłat w ramach wpłaty dziennej na ten wyrób, zaś kwotę nadwyżki z nabycia podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyrób wykazać jako nadwyżkę wpłat dziennych i rozliczyć w następnych okresach rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w części dotyczącej nabycia podatkowych znaków akcyzy,

* nieprawidłowe w części dotyczącej uznania, iż naniesienie na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego podatkowego znaku akcyzy, którego kwota stanowiąca wartość banderol podatkowych wpłacanych w celu ich otrzymania, przewyższa należny podatek akcyzowy od tego wyrobu, jest równoznaczne z zapłatą podatku akcyzowego należnego od tego wyrobu.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż w sprawie będącej przedmiotem interpretacji nabywane wewnątrzwspólnotowo przez Wnioskodawcę do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, podatkowe znaki akcyzy na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe mogą być nakładane w dwojaki sposób tzn. przez Wnioskodawcę w składzie podatkowym na terytorium kraju lub przez producenta w jego składzie podatkowym znajdującym się w innym państwie członkowskim.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zamierza dokonywać obniżek wpłat dziennych o wartość otrzymanych i zapłaconych podatkowych znaków akcyzy, co wskazuje wprost, iż jest on właścicielem wyrobów akcyzowych na które nakładane są wydane na rzecz Wnioskodawcy znaki akcyzy.

Zgodnie z art. 125 ust. 1 pkt 1 ustawy 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.) podatkowe znaki akcyzy otrzymuje zarejestrowany, zgodnie z art. 16, podmiot będący podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6.

Podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy składa wstępne zapotrzebowanie na znaki akcyzy na rok kalendarzowy w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych, w terminie do dnia 30 października roku poprzedzającego rok, na który jest składane wstępne zapotrzebowanie - art. 125 ust. 3 ustawy.

W przypadku wystąpienia w ciągu roku kalendarzowego okoliczności uzasadniających złożenie, zmianę lub cofnięcie wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy podmiot, którego to dotyczy, jest obowiązany, z chwilą powstania tych okoliczności, do niezwłocznego złożenia w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych takiego zapotrzebowania, jego zmiany lub cofnięcia, z tym że ostateczna zmiana wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy nie może być złożona po dniu 30 września danego roku kalendarzowego, a jeżeli jest składana po dniu 1 września danego roku kalendarzowego, nie może przekraczać 5% ilości zamówienia zawartego w ostatniej zmianie wstępnego zapotrzebowania, a jeżeli takiej zmiany nie było - we wstępnym zapotrzebowaniu - art. 125 ust. 4 ustawy.

Stosownie zaś do art. 125 ust. 6 ww. ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy, uwzględniając konieczność zapewnienia podmiotom obowiązanym do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy odpowiedniej liczby i odpowiednich rodzajów tych znaków.

Z myśl powyższego, zgodnie z § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. Nr 160, poz. 1074 z późn. zm.) podmiot obowiązany do oznaczenia wyrobów akcyzowych znakami akcyzy składa w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych wstępne zapotrzebowanie na banderole według wzoru określonego w załączniku nr 7 do rozporządzenia.

Wysokość kwot stanowiących wartość banderol podatkowych wpłacanych w celu ich otrzymania określa załącznik nr 8 do ww. rozporządzenia - § 7 ust. 1 rozporządzenia. Jak stanowi tabela nr 2 wysokość kwoty stanowiącej równowartość banderol podatkowych dla wyrobów spirytusowych dla opakowania jednostkowego powyżej 0,2 I wynosi 0,85 zł Równocześnie w myśl § 7 ust. 5 ww. rozporządzenia w przypadku gdy wysokość kwoty stanowiącej wartość banderol podatkowych jest równa wysokości podatku akcyzowego albo przewyższa wysokość podatku akcyzowego od wyrobu akcyzowego podlegającego oznaczaniu tą banderolą, wówczas wysokość kwoty stanowiącej wartość banderol podatkowych wynosi 80% wysokości podatku akcyzowego od tego wyrobu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów spirytusowych (drików) w opakowaniach jednostkowych o poj. przekraczającej 0,2 I (np. od 0,25 I do 0,375) oraz o różnej zawartości alkoholu (4,4%, 5,1%, 5,4% itp. itd.) i zamierza dokonywać obniżek, przy czym nie jest w stanie w momencie składania zapotrzebowania na banderole precyzyjnie określić ile powinien zakupić banderol w kwocie 0,85 zł, a ile w kwocie stanowiącej 80% wysokości podatku akcyzowego dla konkretnego drinku. Dlatego też zamierza zakupić wszystkie znaki akcyzy w kwocie 0,85 zł.

Mając powyższe na uwadze w ocenie tut. organu, przepisy dotyczące podatku akcyzowego nie stoją na przeszkodzie aby w sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę (tj. dokonywania w ramach prowadzonej działalności nabycia wewnątrzwspólnotowego do składu podatkowego napojów spirytusowych o różnej zawartości alkoholu i różnej pojemności od różnych podmiotów przy czym nie jest to nabycie jednorazowe dla już znanej ilości opakowań jednostkowych o konkretnej zawartości alkoholu) możliwe było złożenie zamówienia oraz dokonanie zakupu podatkowych znaków akcyzy w kwocie 0,85 zł.

Tym samym w tej części stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

Stosownie do art. 21 ust. 7 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 4 oraz art. 27 ust. 2, kwotę akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

* następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem pkt 4 lit. b);

* następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego.

Zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwej izby celnej - art. 23 ust. 1 ustawy.

Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej "wpłatami dziennymi", stosownie do art. 23 ust. 2 ustawy, dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe (tj. z dniem wyprowadzenie wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedura zawieszenia poboru akcyzy - art. 42 ust. 1 pkt 1 i art. 45 ust. 1 ustawy.

Wpłaty dzienne dokonane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1 - art. 23 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. a) i lit. b) ww. ustawy wpłaty dzienne obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

Stosownie zaś do art. 23 ust. 5 i ust. 6 nadpłatę wpłat dziennych wykazaną w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1, rozlicza się przy wpłatach dziennych za następne okresy rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę.

Mając powyższe na uwadze zauważa się, iż wpłaty dzienne dokonywane są nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek zapłaty akcyzy, tj. gdy zakończeniu uległa procedura zawieszenia poboru akcyzy. W efekcie, podatnik akcyzy jest zobowiązany do uiszczania wpłaty dziennej akcyzy w stosunku do wszystkich wyrobów akcyzowych, które danego dnia opuściły skład podatkowy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Jednocześnie przedstawione powyżej przepisy wskazują, że podatnik podatku akcyzowego jest uprawniony na bieżąco dokonywać pomniejszenia kwoty wpłat dziennych uiszczanych na rachunek właściwej izby celnej o kwoty stanowiące wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych. W sprawie będącej przedmiotem wniosku art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy wskazuje moment, w którym może nastąpić obniżenie wpłaty dziennej.

Otóż, stosownie do tego przepisu, wpłatę dzienna można obniżyć, w zależności od rodzaju transakcji nie wcześniej niż:

* następnego dnia po naniesieniu znaków akcyzy na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju;

* następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku nabycia wewnatrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa członkowskiego.

Wprowadzenie najwcześniejszego terminu, kiedy możliwe jest obniżenie wpłaty dziennej eliminuje więc wątpliwości co terminu dokonania obniżki. Należy jednocześnie pamiętać, iż przepisy akcyzowe wskazują jedynie termin początkowy nie wskazując jednocześnie terminu granicznego. W efekcie podatnik może dokonać obniżenia kwoty wpłaty dziennej akcyzy za wybrany przez siebie dzień, nie wcześniej jednak niż za wskazany powyżej.

W tym miejscu należy również wskazać, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 17 lit. a) ustawy akcyzowej przez znaki akcyzy rozumie się znaki, określone przez właściwego ministra do spraw publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania, obejmujące podatkowe znaki akcyzy, które są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy.

Tym samym zakup podatkowych znaków akcyzy nie stanowi uiszczenia zaliczki ani zapłaty na podatek akcyzowy. Również prawidłowe oznaczenie w składzie podatkowym oraz wprowadzenie do składu podatkowego w wewnątrzwspólnotowym nabyciu wyrobów alkoholowych z prawidłowo nałożonymi znakami akcyzy na terytorium państwa członkowskiego nie stanowi podstawy do twierdzenia, iż w momencie nałożenia znaków tych akcyzy lub wprowadzenia wyrobów do składu podatkowego oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa członkowskiego została zapłacona zaliczka na podatek akcyzowy lub został zapłacony podatek akcyzowy. Jak stanowi art. 23 ust. 6 ustawy zaliczką na podatek akcyzowy jest bowiem wpłata dzienna podatku akcyzowego wynikająca z kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od danych wyrobów akcyzowych wyprowadzonych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Wpłata ta, jak wyżej wskazano może zostać przez podatnika podatku akcyzowego obniżona o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych nie wcześniej jednak niż następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe w krajowym składzie podatkowym, lub też następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo do składu podatkowego (art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy).

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, Wnioskodawca może dokonać obniżenia wpłaty dziennej należnej od wyrobów wyprowadzonych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy o wartość znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe w krajowym składzie podatkowym lub prawidłowo naniesionych na terytorium państwa członkowskiego na nabywane wewnątrzwspólnotowe wyroby akcyzowe wprowadzone do składu podatkowego. Obniżka ta może być dokonana jednak nie wcześniej niż następnego dnia po dokonaniu tych czynności.

Zatem od wyrobów wyprowadzonych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w stosunku do których Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego np. 28 dnia danego miesiąca, Wnioskodawca może dokonać obniżki tej wpłaty dziennej o kwotę stanowiącą równowartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo nałożonych na wyroby akcyzowe w składzie podatkowym do dnia poprzedzającego ten dzień tj. do 27 dnia danego miesiąca. Podobnie będzie również w przypadku nabycia wewnatrzwspólnotowego do składu podatkowego wyrobów akcyzowych z prawidłowo nałożonymi znakami akcyzy tzn. we wpłacie dziennej przypadającej do zapłaty 28 dnia danego Wnioskodawca może dokonać obniżenia o wartość znaków akcyzy prawidłowo nałożonych na wyroby wprowadzone do składu podatkowego do 27 dnia danego miesiąca. Nie oznacza to jednocześnie, że obniżki tej Wnioskodawca, nie może dokonać w odniesieniu dla wpłaty dziennej przypadającej do zapłaty na późniejszy termin.

Tym samym jeżeli w stosunku do danej wpłaty dziennej wynikającej ze zobowiązania podatkowego powstałego od wyprowadzonych wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy Wnioskodawca korzysta z przysługującej mu przedmiotowej obniżki wpłaty dziennej i jednocześnie kwota przysługującej obniżki przewyższa wysokość tej wpłaty dziennej, Wnioskodawca nie dokonuje zapłaty podatku akcyzowego, gdyż przysługująca obniżka akcyzy całkowicie pokrywa kwotę wynikającą z należnej wpłaty dziennej. Natomiast nie skompensowana w tej wpłacie dziennej pozostająca jeszcze kwota podlegająca obniżeniu może zostać rozliczona w następnych (nie koniecznie kolejnych) wpłatach dziennych, aż do całkowitego jej rozliczenia. Jeżeli natomiast wystąpi sytuacja, w której w danym okresie rozliczeniowym wykazanym w deklaracji podatkowej kwota stanowiąca wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo nałożonych na wyroby akcyzowe nie ulegnie rozliczeniu w pełnej kwocie, nadwyżka nierozliczonych kwot stanowiących wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo nałożonych na wyroby akcyzowe stanowi kwotę podlegająca rozliczeniu w następnych okresach rozliczeniowych.

Zgodnie z powyższym za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż naniesienie w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe znaku akcyzy, którego wartość przekracza należny podatek akcyzowy od danego opakowania jednostkowego wyrobu, powoduje automatycznie zapłatę podatku akcyzowego z równoczesnym powstaniem nadwyżki wpłaty dziennej. Prawidłowe nałożenie na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego banderoli nie jest równoznaczne z uiszczeniem zaliczki lub zapłatą akcyzy za dany wyrób akcyzowy. Zapłata zaliczki na podatek akcyzowy następuje bowiem dopiero w odpowiedniej wpłacie dziennej odnoszącej się do wyrobów alkoholowych wyprowadzonych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (czyli do wyrobu od których powstało zobowiązanie podatkowe w związku z ich wyprowadzenie z procedury zawieszenia poboru akcyzy), która to wpłata dzienna może zostać obniżona o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe w terminach określony zgodnie z art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w części dotyczącej nabycia podatkowych znaków akcyzy,

* nieprawidłowe w części dotyczącej uznania, iż naniesienie na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego podatkowego znaku akcyzy, którego kwota stanowiąca wartość banderol podatkowych wpłacanych w celu ich otrzymania, przewyższa należny podatek akcyzowy od tego wyrobu, jest równoznaczne z zapłatą podatku akcyzowego należnego od tego wyrobu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.