IBPP3/443-898/10/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2010 r. (data wpływu 23 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenie miejsca świadczonych usług finansowych - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2010 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenie miejsca świadczonych usług finansowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem z branży deweloperskiej, którego podstawowa działalność polega na przygotowaniu terenu inwestycyjnego i wzniesieniu na nim centrum handlowo-rozrywkowego oraz wynajmie powierzchni komercyjnych w tym obiekcie podmiotom trzecim. Właścicielem 100 % udziałów Wnioskodawcy jest "Pożyczkobiorca" z siedzibą na Cyprze.

"Pożyczkobiorca" oraz Wnioskodawca zawarły w dniu 30 czerwca 2010 r. umowę (dalej: Umowa), na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się do udzielenia pieniężnej pożyczki na rzecz "Pożyczkobiorcy". Zgodnie z umową, pożyczka została udzielona na czas określony do 31 grudnia 2015 r. W pierwszym dniu roboczym po tym terminie ma nastąpić jej zwrot wraz z odsetkami. Naliczone odsetki od pożyczki nie podlegają kapitalizacji i są płatne wraz ze zwrotem kwoty głównej pożyczki. Umowa nie precyzuje w jakim miejscu została zawarta. Niemniej jednak środki pieniężne będące przedmiotem Umowy w chwili jej zawarcia znajdowały się w Polsce.

"Pożyczkobiorca" jest spółką kapitałową prawa cypryjskiego posiadającą w tym państwie swoją siedzibę oraz podlegającą w tym kraju opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich światowych dochodów. "Pożyczkobiorca" zadeklarował Wnioskodawcy, iż prowadzi na Cyprze działalność gospodarczą w rozumieniu art. 28a pkt 1 lit. a), ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Z uwagi na strukturę dokonywanych transakcji oraz wewnętrzne przepisy podatkowe obowiązujące na Cyprze, w chwili zawierania Umowy "Pożyczkobiorca" nie był jeszcze formalnie zarejestrowany dla celów VAT na Cyprze. Niemniej jednak z uwagi na fakt prowadzenia działalności gospodarczej oraz zawierania transakcji, których skutkiem jest konieczność dokonania w przyszłości rozliczeń w podatku od wartości dodanej, formalna rejestracja dla celów VAT na Cyprze zostanie wkrótce dokonana. Pożyczkobiorca zadeklarował także, iż numer, pod którym podmiot ten jest zarejestrowany dla celów VAT na Cyprze zostanie podany Wnioskodawca przed wystawieniem pierwszej faktury z tytułu świadczonych usług finansowych wynikających z zawartej Umowy.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. W zakresie działalności Wnioskodawcy, wynikającym z umowy spółki oraz wpisu do rejestru KRS, nie ma wskazanej działalności polegającej na udzielaniu pożyczek. W chwili obecnej Spółka nie planuje dokonywać zmian w umowie spółki celem uwzględnienia takiej działalności. Pożyczka udzielona na podstawie Umowy ma charakter incydentalny i poboczny w stosunku do podstawowej działalności Wnioskodawcy. Niemniej jednak, pożyczka ta została sfinansowana z nadwyżek finansowych wygenerowanych przez Wnioskodawcę w związku z podstawową działalnością operacyjną. Wnioskodawca nie wyklucza możliwości udzielania w przyszłości pożyczki na podobnych warunkach na rzecz "Pożyczkobiorcy" lub innego podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej, niemniej plany takie na chwilę obecną nie są sprecyzowane. Transakcje te, o ile wystąpią, nie będą jednak miały charakteru regularnego, stałego i skierowanego do szerszego grona pożyczkobiorców, lecz stanowić będą pomocnicze transakcje finansowe.

W związku z zawartą Umową Wnioskodawca zamierza uznać przedmiotową transakcję jako wchodzącą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, a w konsekwencji wynagrodzenie w postaci odsetek płacone z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi finansowej zostanie udokumentowane fakturą VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielona na mocy Umowy pożyczka stanowi usługę finansową w rozumieniu ustawy o VAT świadczoną na rzecz podatnika, której miejsce świadczenia znajduje się na Cyprze.

Zdaniem Wnioskodawcy, pożyczka udzielona "Pożyczkobiorcy" na podstawie Umowy stanowi usługę pośrednictwa finansowego świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy o VAT, której miejsce świadczenia znajduje się na Cyprze.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W świetle powyższych regulacji, jeśli dane świadczenie nie może zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, stanowi ono świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, aby czynności takie jak odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju podlegały opodatkowaniu VAT, muszą one być wykonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika, tj. podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat tej działalności, zaś zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W świetle powyższych regulacji, status podatnika jest kategorią obiektywną zależną od tego, w jakim charakterze określonego świadczenia (spełniającego definicję dostawy towarów czy świadczenia usług) dokonuje konkretny podmiot. Dla opodatkowania podatkiem VAT określonej czynności nie ma znaczenia fakt wykazania lub niewykazania danego rodzaju czynności w umowie spółki lub w KRS. Istotne jest natomiast to, czy dana czynność została wykonana w ramach zawodowej płaszczyzny podmiotu charakteryzującej się zorganizowaniem oraz ciągłością. Co więcej, w charakterze podatnika dla danej transakcji zdaniem Wnioskodawcy może również występować podmiot gospodarczy w przypadku dokonywania jednorazowej czynności, jeżeli z okoliczności wynika potencjalna możliwość wykonywania czynności powtórnie. Oznacza to, iż o występowaniu w charakterze podatnika nie decyduje ilość dokonanych transakcji, lecz fakt, czy transakcje te wykonywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz z wykorzystaniem zasobów mających źródło w tej działalności.

Przez umowę pożyczki zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie ze strony Pożyczkodawcy polegające na udostępnieniu do korzystania określonej kwoty środków finansowych w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek. Pożyczka ta stanowi zatem odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy pożyczka udzielona na rzecz "Pożyczkobiorcy" na podstawie Umowy stanowi czynność wykonaną przez Wnioskodawcę działającą w charakterze podatnika VAT. Wskazuje na to między innymi fakt, iż została ona udzielona ze środków Wnioskodawcy zgromadzonych w związku z zasadniczą działalnością tego podmiotu (tj. działalnością deweloperską). Potwierdza to również okoliczność, iż Wnioskodawca nie wyklucza udzielenia w przyszłości "Pożyczkobiorcy" lub innemu podmiotowi gospodarczemu z grupy kapitałowej kolejnej pożyczki na podobnych zasadach, o ile pozwolą na to środki finansowe. Działalność w zakresie udzielania pożyczek nie wynika wprawdzie z umowy spółki Wnioskodawcy oraz danych wynikających z KRS, niemniej jednak fakt ten zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji nie decyduje o charakterze transakcji. Istotne jest natomiast to, iż udzielenie odpłatnej pożyczki przez Wnioskodawca można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny działalności tego podmiotu (tj. do pomocniczej działalności finansowej, wykonywanej sporadycznie).

Wyrażone przez Wnioskodawcę powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w indywidualnych sprawach innych podatników. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji nr IPPPl/443-209/10-4/IGo stwierdził, iż "udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym". Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez tego Dyrektora w interpretacji nr IPPP2/443-738/09-2/PW, a także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji o nr ITPP2/443-89/10/RS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach o nr IBPP2/443-1058/08/EJ oraz nr IBPP2/443-1177/08/LŻ.

W świetle art. 28b oraz 28c ustawy o VAT miejsce opodatkowania usług dla celów VAT zależy od tego, czy są one świadczone dla podatnika, czy też dla podmiotu niebędącego podatnikiem, przy czym w art. 28a pkt 1 ustawy o VAT wprowadza odrębną definicję podatnika na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług. Zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy o VAT, ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności albo osobę prawną nie będącą podatnikiem w powyższym znaczeniu, która jest zidentyfikowana dla celów podatku lub podatku od wartości dodanej. Jak wynika z powyższego przepisu, podatnikiem podatku VAT jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, która w rozumieniu ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody oraz działalność polegającą na wykonywaniu czynności związanych z wykorzystaniem towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podatnikiem w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy o VAT jest również podmiot, który prowadzi działalność odpowiadającą tej działalności (z konstrukcji przepisów art. 28a pkt 1 ustawy o VAT stanowiącego implementację uregulowań Dyrektywy Rady 2008/8/WE z 12 lutego 2008 r. wynika, iż wyrażenie to ma na celu objęcie definicją podatnika również przedsiębiorców z innych krajów UE oraz spoza UE).

Jak zostało to opisane w stanie faktycznym, "Pożyczkobiorca" jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów wskazanych powyżej. Ponadto, podmiot ten podlega na Cyprze opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów. W świetle powyższego, Pożyczkobiorca spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy o VAT. Bez wpływu na tą kwalifikację pozostaje fakt, iż w chwili zawierania Umowy podmiot ten nie był formalnie zarejestrowany na potrzeby VAT na Cyprze. Status podatnika jest bowiem kategorią obiektywną niezależną od formalnej rejestracji dla celów podatku VAT czy podatku od wartości dodanej. Istotne jest natomiast to, iż Pożyczkobiorca już w chwili zawierania Umowy deklaruje wykonywanie działalności gospodarczej oraz na żądanie Wnioskodawcy związane z powstaniem po raz pierwszy obowiązku podatkowego w VAT przedstawi numer, pod którym jest zidentyfikowany dla celów VAT na Cyprze na potrzeby wystawionej w przyszłości faktury dokumentującej odsetki od udzielonej pożyczki.

W konsekwencji, w zakresie określenia miejsca świadczenia usług zastosowanie będzie mieć art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W rezultacie, skoro w analizowanej transakcji usługobiorcą (tj. podmiotem korzystającym ze środków finansowych w zamian za wypłatę wynagrodzenia w postaci odsetek) jest "Pożyczkobiorca", miejscem świadczenia usługi udzielenia pożyczki przez Wnioskodawcę jest Cypr. W rezultacie, "Pożyczkobiorca" będzie zobowiązana do rozpoznania importu usług na Cyprze i rozliczenia podatku od wartości dodanej według przepisów obowiązujących w tym kraju.

Reasumując, pożyczka udzielona przez Wnioskodawcę na rzecz "Pożyczkobiorca" na podstawie Umowy stanowi usługę pośrednictwa finansowego, dla której Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika VAT. Z uwagi na to, że usługobiorcą jest podmiot działający w charakterze podatnika, miejscem świadczenia tej usługi jest Cypr, a zatem nie podlega ona VAT w Polsce. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania uzyskanych odsetek od pożyczki fakturą VAT bez wykazania kwoty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.