IBPP3/443-889/11/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2011 r. (data wpływu 9 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty za zapewnienie stałej ceny przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2011 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty za zapewnienie stałej ceny przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Ponadto Spółka posiada numer VAT-UE i jest zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka zawarła kilkuletni kontrakt z podatnikiem VATUE z innego kraju UE na dostawę swoich wyrobów produkowanych z aluminium. Przedmiotowa dostawa wyrobów spełnia i będzie spełniać w przyszłości warunki uznania jej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosowania do niej stawki VAT 0%.

Cena sprzedaży w przedmiotowym kontrakcie pierwotnie oparta była o formułę cenową związaną z notowaniami aluminium na giełdzie Londyńskiej. W związku z powyższym cena ta mogła ulegać zmianom. Kontrahent chcąc zapewnić sobie stałą cenę wyrobu podpisał ze Spółką porozumienie. Na mocy przedmiotowego porozumienia do końca kontraktu została ustalona stała cena za sprzedawane przez Spółkę wyroby.

W związku z powyższym cena sprzedaży wyrobów Spółki do kontrahenta nie będzie już zależeć od notowań aluminium na giełdzie londyńskiej. W celu zrekompensowania Spółce ewentualnego wzrostu w przyszłości cen aluminium kontrahent z innego kraju UE zobowiązał się zapłacić na rzecz Spółki OPŁATĘ za ustalenie stałej ceny sprzedawanych wyrobów która to cena zgodnie z zawartym z kontrahentem porozumieniem ma kompensować Spółce ewentualne zmiany ceny aluminium służącego do produkcji wyrobów Spółki. Opłata będzie wnoszona w I półroczu danego roku obrotowego i będzie dotyczyć stałej ceny na dany rok. Opłata zgodnie z umową opłacana będzie na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę.

Spółka wystawiła już w maju 2011 r. fakturę VAT tytułem opłaty za stałą cenę oraz Spółka otrzymała w maju 2011 r. zapłatę za OPŁATĘ na konto bankowe.

Wysokość OPŁATY nie jest uzależniona od zrealizowanej wielkości dostaw w danym okresie, tzn. raz ustalona Opłata za stała cenę dotyczy zadeklarowanej w kontrakcie ilości zakupów kontrahenta. Dotyczy więc wszystkich określonych w kontrakcie dostaw z danego roku i nie podlega zmianie np. w przypadku zrealizowania mniejszej ilości dostaw. W kontrakcie o dostawę wyrobów jest określona ilość wyrobów do wyprodukowania której Spółka w poszczególnych latach się zobowiązała, a którą klient musi zamówić. Produkcja poszczególnych partii towaru odbywa się na podstawie zleceń kontrahenta wskazujących termin dostawy.

Opłata za stałą cenę dotyczy wszystkich dostaw do kontrahenta z innego kraju UE w danym okresie i tylko w taki sposób zdaniem spółki można ją powiązać z konkretnymi dostawami już zrealizowanymi lub mającymi podlegać realizacji w przyszłości w danym roku. Zgodnie z opisem ze wniosku wnoszona opłata dotyczy dostaw z danego roku i jest wnoszona w I półroczu, a więc częściowo jest wnoszona z góry (przed realizacją wszystkich dostaw z danego roku).

Opłata została ustalona na podstawie umowy dwustronnej z kontrahentem. Ustalenie kwoty opłaty polegało na dwustronnych negocjacjach i opierało się na szacunkach zmian cen aluminium na giełdzie w Londynie w okresie trwania kontraktu oraz na wielkości dostaw wyrobów Spółki w danych latach określonej w kontrakcie. Jak wiadomo szacunki zmian cen aluminium w stosunku do rzeczywistych zmian cen mogą się różnić (rzeczywista cena może być wyższa lub niższa od ceny szacowanej). Ta różnica jest to ryzyko gospodarcze zaakceptowane przez obie strony umowy.

W porozumieniu z kontrahentem, brak jest zapisów o zwrocie OPŁATY, w przypadku rezygnacji przez nabywcę z zakupów z przyczyn ekonomicznych lub braku dostaw z innych przyczyn. W związku z powyższym OPŁATA nie podlega zwrotowi. Natomiast gdyby kontrahent wycofał się z kontraktu przed wniesieniem OPŁATY, to Spółka mogłaby jedynie próbować dochodzić odszkodowania na zasadach ogólnych za poniesione straty. Brak wniesienia OPŁATY powoduje, iż przestaje obowiązywać stała cena i kontrahent musiałby kupować po aktualnej cenie rynkowej z dnia dostawy. Nie mniej jednak współpraca z kontrahentem układa się bardzo dobrze, obie strony mają do siebie zaufanie w związku z powyższym Spółka zakłada, iż kontrahent wniesie OPŁATĘ i zamówi ilości określone w kontrakcie. Nie istnieją żadne formalne zapisy w kontrakcie na dostawę lub w porozumieniu o stałej cenie, które normowałyby dwustronne relacje z kontrahentem, w przypadku gdyby kontrahent ten podpadł w kłopoty ekonomiczne lub z innych przyczyn przestał być wiarygodnym kontrahentem i zarazem przestał realizować zapisy kontraktu. W takiej sytuacji zastosowanie miałyby ogólnie obowiązujące przepisy prawa gospodarczego, a w szczególności przepisy Kodeksu Cywilnego. Trudno w tym momencie analizować wszystkie możliwe sytuacje konfliktowe jakie mogłyby powstać. Nie jest przedmiotem wniosku ocena skutków umowy w przypadku, gdyby kontrahent przestał realizować kontrakt i gdyby jednostronnie wycofał się z porozumienia.

W porozumieniu z kontrahentem, brak jest zapisów o zwrocie OPŁATY, w przypadku niezrealizowania dostaw niezależnie od przyczyn. W związku z powyższym OPŁATA nie podlega zwrotowi. Na uwadze należy mieć również fakt, iż produkt Spółki jest istotny dla klienta i tylko zdarzenie bardzo nietypowe np. poważna klęska żywiołowa mogłoby spowodować nie odebranie zakładanych ilości wyrobów Spółki.

Wg wiedzy Spółki kontrahent nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Polski. Zgodnie z kontraktem siedziba kontrahenta znajduje się w innym kraju UE, kontrahent ten jest zarejestrowanym podatnikiem VAT UE, a dostawa ma polegać na dostarczeniu wyrobów Spółki do innego kraju UE w miejsce wskazane przez kontrahenta.

Jako swoją siedzibę kontrahent podaje Wielką Brytanię - zdaniem Spółki w przedstawionym zdarzeniu nie ma znaczenia w którym konkretnie kraju kontrahent ma swoją siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności - ważne jest tylko to, iż jest to w innym niż Polska kraju UE.

OPŁATA za stałą cenę dotyczy wszystkich dostaw do klienta w danym roku. Zarówno tych zrealizowanych jak i tych które będą realizowane po wniesieniu opłaty. Nie występuje żaden inny dokument wiążący OPŁATĘ z poszczególnymi dostawami niż porozumienie o stałej cenie i wniesieniu OPŁATY za ustalenie stałej ceny. Żadne inne dokumenty handlowe oprócz wspominanego porozumienia nie wspominają o OPŁACIE i nie odnoszą jej do jakichkolwiek dostaw. Jednak wszystkie dostawy są realizowane po cenie ustalonej w porozumieniu na podstawie którego kontrahent wniósł OPŁATĘ. Oprócz porozumienia o stałej cenie istnieje jeszcze kontrakt na dostawę wyrobów na mocy którego kontrahent składa zamówienia na dostawy. Przedmiotowy kontrakt określa ilości jakie Spółka jest zobowiązana wyprodukować i dostarczyć do kontrahenta w poszczególnych latach, a kontrahent jest zobowiązany zamówić.

Uznanie OPŁATY za przedpłatę w opisie we wniosku to był element stanowiska Spółki, które to stanowisko winno podlegać ocenie przez organ wydający interpretację. Spółka posiada informację o tym, jaką ilość wyrobów kontrahent powinien (jest zobowiązany) zamówić w roku za który jest wnoszona OPŁATA za stałą cenę, Spółka zna cenę tych wyrobów gdyż jest to stała cena określona w umowie, Spółka zna również pozostałe elementy określone w paragrafie 10 ust. 4 pkt 6 wymienionego przez Urząd rozporządzenia. Spółka nie ma jednak 100% pewności czy kontrahent zamówi wymienioną w kontrakcie ilość wyrobów, gdyż produkcja i dostawy poszczególnych partii wyrobów odbywają się na podstawie odrębnych zleceń składanych na podstawie kontraktu o dostawę. Spółka jednak zakłada, iż kontrahent zamówi określone w kontrakcie ilości. O zasadach zamawiania oraz ilościach towarów opisano więcej w poprzednich punktach.

Reasumując jeszcze raz zdarzenie gospodarcze jest takie, iż Spółka posiadała kontrakt na dostawę towarów wg ceny zmiennej uzależnionej od notowań aluminium na giełdzie w Londynie. Kontrakt ten zawiera ilości jakie Spółka jest zobowiązana dostarczyć w poszczególnych latach obowiązywania kontraktu. Jednakże poszczególna produkcja i dostawy odbywają się na podstawie indywidualnych zamówień kontrahenta. Określone w kontrakcie ilości kontrahent jest zobowiązany zamówić, jednakże konkretne zamówienia odbywają się na podstawie osobnych zleceń od klienta. Następnie w wyniku negocjacji z kontrahentem została ustalona stała cena dla ilości wyrobów określonych w kontrakcie. Tytułem tej stałej ceny kontrahent zobowiązany jest wnieść OPŁATĘ za dany rok w terminie do końca I półrocza danego roku. Kontrakt obowiązuje na ilości określone w kontrakcie, gdyby kontrahent chciał odebrać większe ilości niż określone w kontrakcie to musiałby negocjować nowy kontrakt lub renegocjować istniejący kontrakt. W przypadku chęci odebrania przez klienta mniejszej ilości wyrobów również konieczna byłaby renegocjacja kontraktu. Kontrahent jest zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii podatnikiem VAT UE.

Powyższy opis dotyczy zarówno stanu przeszłego jak i przyszłego, gdyż opisane zdarzenie będzie również mieć miejsce w roku 2012.

Faktura za "Opłatę" oraz zapłata przez kontrahenta będą mieć miejsce w tym samym okresie rozliczeniowym dla potrzeb VAT za który Spółka składa deklarację VAT.

Dodatkowo trzeba mieć na uwadze, iż w momencie wystawienia faktury za OPŁATĘ za stałą cenę oraz otrzymania tejże opłaty Spółka już znaczną część dostaw z danego roku będzie mieć fizycznie zrealizowaną, oraz będzie posiadać dokumenty wymagane ustawą potwierdzające iż są to wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dające prawo do zastosowania stawki VAT 0%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisaną powyżej opłaconą przez kontrahenta fakturę za OPŁATĘ za zapewnienie stałej ceny za dostarczane przez Spółkę towary Spółka będzie mogła wykazać za stawkę 0% jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozliczeniu za okres w którym wystawiała fakturę i otrzymała zapłatę.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z dostawą towarów czy też ze świadczeniem usługi wpływa na ustalenie skutków w podatku od towarów i usług dla przedmiotowej transakcji. W przypadku uznania, iż opłata za stałą cenę stanowi element wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Spółka będzie musiała spełnić warunki do zastosowania stawki 0% jak dla WDT, natomiast w przypadku uznania przedmiotowej transakcji za usługę będzie ona opodatkowana tak jak usługa. Zdaniem Spółki opłata za stałą cenę dostarczanych towarów stanowi element ceny za dostawę towarów i powinna być traktowana dla potrzeb podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W przypadku więc kiedy Spółka wystawiła fakturę za OPŁATĘ za stałą cenę a kontrahent wpłacił pieniądze, taka faktura spełniać będzie warunki faktury za przedpłatę. Obowiązek podatkowy powstanie więc zgodnie z art. 20 ust. 3 z chwilą wystawienia faktury tytułem OPŁATY. W efekcie więc Spółka będzie mogła wykazać tą fakturę w deklaracji VAT ze stawką 0%, gdyż w przypadku zaliczek na poczet wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów art. 20 ust. 3 nie wymaga innych dokumentów niż faktura uprawniających do zastosowania stawki 0%. Na uwadze należy mieć również fakt, iż znaczna część przedmiotowych dostaw ze stała ceną już przez Spółkę została zrealizowana i Spółka posiada dokumenty dające prawo do traktowania ich jako WDT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...).

Należy zauważyć, że przepis ten wskazując, że podstawą opodatkowania jest całość świadczenia należnego od nabywcy, nie precyzuje jakiego typu koszty składają się na wartość ją stanowiącą.

Zgodnie z wolą ustawodawcy, kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Stosownie do art. 73 Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie zawiera odrębnego uregulowania stanowiącego odpowiednik art. 73 lub art. 78 Dyrektywy. Ustawodawca krajowy nie sprecyzował, jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, tak jak to uczynił ustawodawca wspólnotowy, uznając za wystarczające wskazanie ogólnej definicji podstawy opodatkowania. Nie oznacza to jednak, jakoby wszelkich dodatkowych kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług nie należało uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jak już powyżej wskazano, ogólne określenie podstawy opodatkowania w art. 29 ust. 1 ustawy, odpowiada uregulowaniu wspólnotowemu z art. 73 i art. 78 Dyrektywy. W konsekwencji, zapis ten winien stanowić wskazówkę interpretacyjną przy dokonywaniu wykładni polskich przepisów regulujących ustalanie podstawy opodatkowania.

Wykładnia art. 29 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem treści unormowań Dyrektywy jest w pełni uzasadniona i zapewnia prawidłową interpretację tego przepisu.

W tym miejscu wskazać należy, iż dla celów podatkowych - co do zasady - złożone działania podatnika traktowane są jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia - dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku TSUE w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Natomiast zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-321/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg, o tym, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji.

Nabywca towarów pokrywa wartość zakupionego towaru wraz z kosztami dodatkowymi, a Opłata jest nierozerwalnie związana z dostawą towarów i stanowi niewątpliwie składnik transakcji dostawy towarów. W konsekwencji Opłata ta, jako niestanowiąca odrębnego świadczenia od dostawy towarów, podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla dostawy towarów. Należy zatem uznać, iż przedmiotowa opłata jest niczym innym jak częścią cenny jaką kontrahent winien zapłacić za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Przy czym mając na uwadze, iż wysokość Opłaty będzie z góry wiadoma nie można jej uznać za podwyższenie ceny.

Opis sprawy wskazuje, iż Wnioskodawca w momencie dokonywania sprzedaży miał wiedzę o wielkości dostawy w danym roku jak też o wielkości przedmiotowej Opłaty przy czym Opłata ta została uiszczona w momencie gdy część dostaw przewidzianych na dany rok zostanie już zrealizowana, a część dostaw dopiero będzie realizowana. A zatem Opłatę tę należy przypisać proporcjonalnie do już zrealizowanych dostaw jak też tych które dopiero będą realizowane.

W konsekwencji, w sytuacji gdy Wnioskodawca udokumentował wewnątrzwspólnotową dostawę towarów która została dokonana przed otrzymaniem Opłaty winien był na tej fakturze również uwzględnić wartość tej Opłaty przypadającej do tej dostawy gdyż de facto Opłata ta (proporcjonalnie przypisana do tych dostaw) stanowiła odroczoną w czasie płatność.

Tym samym Spółka winna skorygować wystawione już faktury o wartość Opłaty proporcjonalnie przypadającej do dokonanej już dostawy poprzez wystawienie faktury korygującej. Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) fakturę korygującą wystawia się, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Jak wskazano powyżej w tym przypadku doszło do błędnego określenia ceny dokonanej już wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów poprzez jej zaniżenie.

Zgodnie z § 14 ust. 2 i ust. 3 ww. rozporządzenia faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Jeżeli zmiana wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu usług jest skutkiem pomyłki (błędu), rozliczenie korekty powinno nastąpić w pierwotnej dacie powstania obowiązku podatkowego, a więc według zasad odnoszących się do pierwotnych faktur.

Natomiast w momencie otrzymania Opłaty nieprzyporządkowaną jej część, do dokonanych już dostaw, winien traktować jako przedpłate na poczet przyszłych dostaw jakie mają być zrealizowane.

Stosownie do art. 20 ust. 1-3 ustawy o VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b. W przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa powyżej, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Jeżeli przed dokonaniem dostawy, o której mowa w powyżej, otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Powyższe przepisy zobowiązują podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do wykazania obowiązku podatkowego z tego tytułu z upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru. W przypadku wystawienia faktury przez podatnika przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w przypadku otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Dodatkowo w tym miejscu wskazać należy, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie więc ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, "zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności".

Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Przenosząc powyższy stan faktyczny na grunt powyższych przepisów trzeba stwierdzić, że obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej Opłaty w części przypisanej do dokonanych już dostaw powstał w tym samym momencie co obowiązek podatkowy dla tych dostaw czyli 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub w dniu wystawienia faktury jeżeli zostanie wystawiona przed upływem tego dnia. Sytuacji gdy Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiadał w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o VAT dla tej dostawy do wartości której będzie wliczona część Opłaty będzie mógł zastosować stawkę 0%.

Odnośnie zaś części Opłaty stanowiącą zaliczkę na poczet przyszłych dostaw trzeba zauważyć, że stosownie do § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W przypadku, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy, podatnik może wystawić fakturę potwierdzającą otrzymanie całości lub części ceny.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w przypadku zaliczek otrzymywanych na poczet dostaw wewnątrzwspólnotowych obowiązek podatkowy powstaje w związku z wystawieniem faktury dokumentującej otrzymaną zaliczkę. Jednocześnie zgodnie z obowiązującymi przepisami dotyczącymi wystawiania faktur VAT podatnik może, lecz nie musi wystawić fakturę na otrzymaną zaliczkę na poczet dostawy wewnątrzwspólnotowej. Podatnik ma zatem wybór, co do tego, czy rozpoznać obowiązek podatkowy od zaliczki na poczet dostawy wewnątrzwspólnotowej. Również tych zaliczek dotyczy możliwość zastosowania stawki 0%. Zarówno w przypadku zaliczek na poczet dostawy wewnątrzwspólnotowej jak i w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej warunkiem stosowania stawki 0%, jest wywóz towarów do innego państwa członkowskiego i potwierdzenie tego faktu stosownymi dokumentami.

Jeżeli podatnik nie zechce z tej możliwości skorzystać, to obowiązek podatkowy powstanie na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o VAT tj. w związku z dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów. W sytuacji gdy podatnik skorzysta z możliwości wystawienia faktur zaliczkowych na poczet dostaw wewnątrzwspólnotowych to z chwilą ich wystawienia powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu, a tym samym obowiązek wykazania tego zdarzenia w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ustawy oraz w deklaracji podatkowej określonej przepisami art. 99 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu stawką 0%, to zaliczki również podlegają opodatkowaniu stawką 0% pod warunkiem, że w momencie wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy podatnik będzie posiadał dowody potwierdzające, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Reasumując część Opłaty nie przypisanej do dokonanych wcześniej dostaw będzie stanowić zaliczkę i w sytuacji gdy Wnioskodawca tę część Opłaty udokumentuje fakturą wówczas opodatkuje ją stawką 0%.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe gdyż nie cała wartość Opłaty będzie stanowiła zaliczkę (przedpłatę) na poczet Wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.