IBPP3/443-851/14/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 19 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek zabudowanych, na których posadowione są budynki wzniesione przez nabywcę nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek zabudowanych, na których posadowione są budynki wzniesione przez nabywcę nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 19 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 6 listopada 2014 r. znak: IBPP2/443-851/14/IK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X jest uczelnią publiczną, utworzoną na podstawie dekretu z dnia 24 maja 1945 r. o utworzeniu X. Uczelnia działa na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.). X. jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdzie występuje sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu, sprzedaż opodatkowana oraz sprzedaż zwolniona z opodatkowania. X. została zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług w 1993 r. X. jest właścicielem nieruchomości gruntowych o numerach 105, 109, położonych w G., przy ulicy..., zabudowanych częścią budynku mieszkalnego oraz działki o numerze 103, położonej w..., przy ulicy..., zabudowanej fragmentem budynku administracyjnego. Łączna powierzchnia działek wynosi 2872 m². Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego tereny te są określone jako: tereny mieszkalno - usługowe o wysokiej intensywności zabudowy. Ww. działka jest własnością X. i ma stać się przedmiotem zamiany ze Spółdzielnią Mieszkaniową przy X. Budynki znajdujące się na przedmiotowych działkach zostały wybudowane przez Spółdzielnię Mieszkaniową, która zobligowana ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych dąży do uregulowania stanu prawnego nieruchomości w celu późniejszego ustanowienia odrębnej własności lokali na rzecz swoich członków. Budynki zostały wybudowane ze środków własnych Spółdzielni, ale zgodnie z zasadą "superficies solo credit" wszystko, co jest trwale z gruntem związane stanowi część składową gruntu, a w konsekwencji w myśl art. 47 k.c. część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Oznacza to, że pomimo, iż Spółdzielnia Mieszkaniowa wybudowała z własnych środków budynki to w świetle ww. przepisów prawa cywilnego właścicielem całej nieruchomości - tj. gruntu zabudowanego budynkami - jest X. Zatem przedmiotem zamiany będzie grunt zabudowany. X. nie ponosiła żadnych wydatków na wybudowanie budynków bądź ich ulepszenie, a co za tym idzie nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w sprawie uzupełnienia wniosku wskazano, że:

1. Przedmiotowy teren był pierwotnie przeznaczony pod budowę osiedla domów studenckich X. w... zgodnie z zatwierdzonym planem realizacyjnym, czego następstwem był zakup przedmiotowej nieruchomości przez X., oznaczonej archiwalnie jako działki nr 97/1, 97/2.

Jednak plan realizacyjny zatwierdzony przez Prezydenta Miasta... decyzją z dnia 10 października 1977 r. przewidywał - częściowo na omawianym gruncie - budowę przez Okręgową Dyrekcję... w... osiedla mieszkaniowego....

Integralną częścią ww. decyzji administracyjnej z 1977 r. stał się również zatwierdzony przez Miejskiego Architekta aneks do planu realizacyjnego obejmujący przesunięcie budynków Zakładu Remontowo-Konserwacyjnego w... przy ul..... Realizacja spółdzielczego budownictwa mieszkaniowego i spółdzielczych domów naukowca, jak większość budynków na osiedlu..., przeprowadzana była głównie dla pracowników X. i niewątpliwie odbywało się to za zgodą ówczesnych władz uczelni.

2.,3.,4.Budynek mieszkalny przy ul.... w... posadowiony na działkach nr: 105 i 109, został wybudowany przez Spółdzielnię Mieszkaniową przy X. w latach 1980 - 1981, w ramach realizacji osiedla Z. Działka nr 103 zabudowana jest fragmentem budynku administracyjnego Spółdzielni Mieszkaniowej przy X. usytuowanego przy ul.... w..., wybudowanego przez Spółdzielnię w latach 1983 - 1984. Dokładny zakres zadań inwestycyjnych został określony w zaktualizowanych założeniach techniczno - ekonomicznych, zawierających między innymi plan realizacyjny zagospodarowania terenu osiedla..., zatwierdzonych przez Wicewojewodę 20 marca 1981 r., który przewidywał między innymi:

- zadanie 4. budynki oznaczone nr budowlanymi 1, 2, 3 - obecnie:

* nr 1 - ul. XXX

* nr 2 - ul. YYY

* nr 3 - ul. ZZZ;

- zadanie 9. zakład remontowo - konserwacyjny U-9 - obecnie kompleks administracyjno-biurowy przy ul.... Budowę osiedla zaakceptował również Prezydent Miasta... wydając w dniu 20 grudnia 1977 r. wstępną opinię koordynacyjną.

Przedmiotowe budynki zostały wybudowane w oparciu o pozwolenia na budowę i zatwierdzony plan realizacyjny co potwierdza pismo wydane przez Wydział Architektury i Budownictwa Urzędu Miejskiego w... z dnia 30 sierpnia 2001 r. Realizacja budynków na osiedlu..., prowadzona była przez Okręgową Dyrekcję... jako inwestora zastępczego. Spółdzielnia Mieszkaniowa była inwestorem bezpośrednim, który finansował całe zadanie. Finansowanie było prowadzone ze środków kredytowych uzyskanych z Narodowego Banku Polskiego Oddziału... oraz wpłat własnych członków Spółdzielni.

Reasumując, właścicielem budynków i poniesionych nakładów jest Spółdzielnia Mieszkaniowa przy X.

5. Jak wskazano w powyższym wyjaśnieniu i nadmieniono w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zarówno budynek mieszkalny położony przy ul...., jak i budynek administracyjny usytuowany przy ul.... zostały wybudowane ze środków własnych Spółdzielni Mieszkaniowej przy X., na gruncie uczelni - X. Tym samym przedmiotem zamiany będzie wyłącznie składnik gruntowy, bez konieczności rozliczania nakładów poniesionych na wybudowanie ww. budynków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy X. zbywając opisaną wyżej nieruchomość może zastosować zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zbywając nieruchomość zabudowaną budynkiem obcym X. ma prawo do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku i usług w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przy działce zabudowanej konsekwencje podatkowe w VAT zależą więc od statusu budynku (budowli). Jeżeli możliwe jest stosowanie zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1, to wówczas preferencja ta rozciąga się na grunt.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem sprzedaż nieruchomości bez wątpienia stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

W tym miejscu należy wskazać, iż wyrażenia przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel nie należy utożsamiać z prawem własności. Przedmiotowe pojęcie wielokrotnie było przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). TSUE definiując termin "dostawa towarów" akcentuje "własność ekonomiczną" funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. I tak przykładowo w orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. czytamy, że "wyrażenie dostawa towarów w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym".

Mając na uwadze powyższe należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 46 § 1 ustawy - Kodeks cywilny (zwanej dalej: k.c.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z kolei, w myśl art. 48 k.c. (z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, niemających zastosowania w niniejszej sprawie), do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (tzw. zasada superficies solo cedit). Natomiast z treści art. 47 § 1 k.c. wynika, iż rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

W świetle prawa cywilnego właściciel gruntu, na którym inny podmiot wybudował budynek, jest również właścicielem tego budynku. Tym samym, zbycie gruntu zabudowanego cudzą budowlą należy traktować jako dostawę nieruchomości zabudowanej.

Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w myśl którego dostawa budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Treść przywołanego przepisu, nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. W konsekwencji do sprzedaży nieruchomości, na której inny podmiot wybudował budynek, należy zastosować stawkę podatku właściwą do opodatkowania budynku na nim stojącego.

Prawidłowość powyższego poglądu potwierdził NSA w wyroku z dnia 10 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I FSK 1232/10). I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Należy przez nie rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym samym, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało przykładowo miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży lub będzie oddany w najem albo w dzierżawę.

W przypadku sprzedaży budynku wybudowanego przez dzierżawcę, dostawa z całą pewnością będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Budynek był bowiem wykorzystywany przez dzierżawcę i tym samym nie mógł być przedmiotem transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT dokonanej przez sprzedającego nieruchomość (tekst jedn.: właściciela gruntu). W konsekwencji zwolnienie z opodatkowania tej transakcji na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie w niniejszej sytuacji zastosowania.

Należy zatem przeanalizować, czy nie znajdzie tutaj zastosowania zwolnienie z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Stosownie do brzmienia ww. przepisu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponieważ budynek został wybudowany przez podmiot, który dzierżawił grunt, właściciel nieruchomości nie ponosił wydatków na jego kupno, budowę bądź ulepszenie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b cyt. ustawy. Zatem, nie przysługiwało jemu prawo do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji powyższego należy uznać, że dostawa gruntu, na którym inny podmiot wybudował budynek w analizowanym przypadku korzysta ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści tego artykułu, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności" lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki w rozumieniu ustawy o VAT. Dostawca zamierza bowiem przenieść na nabywcę w drodze umowy zamiany własność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wskazując jednocześnie, że budynek wybudował nabywca. Przedmiotowy budynek znajdował się i nadal się znajduje w posiadaniu właściciela i nigdy nie znajdował się w posiadaniu Gminy (Wnioskodawcy). Ponadto Wnioskodawca dokonując zbycia nieruchomości pomniejszy cenę sprzedaży całej nieruchomości o wartość nakładów poniesionych przez nabywcę.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z cytowanego przepisu wynika wprost, że ustawa o podatku od towarów i usług przyjmuje regułę odwrotną niż zasada superficies solo cedit, wynika z niego bowiem, że grunt podziela los budynku (w tym sensie, że przy dostawie budynku nie wyodrębnia się do podstawy opodatkowania wartości gruntu). Oczywisty jest więc brak nawiązania w ustawie o VAT do uregulowań kodeksu cywilnego.

Skoro Spółdzielnia "wytworzyła" towary, jakimi niewątpliwie są budynki i uczyniła to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca (X.) dokona dostawy przedmiotowych budynków (ich części), chociaż przeniesie ich własność - dokonując dostawy gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę gruntu formalnie przejdzie prawo własności części budynków z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towarów, jakimi są budynki.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347 s. 1 z późn. zm.). Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów - będącej jedną z trzech transakcji podlegających opodatkowaniu - różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel Dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, która jest jedną z trzech czynności podlegających opodatkowaniu, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Z opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca (X.) dokona zamiany - dostawy nieruchomości gruntowych o numerach 105 i 109 zabudowanych częścią budynku mieszkalnego oraz nieruchomości gruntowej nr 103 zabudowanej fragmentem budynku administracyjnego. Właścicielem budynków i poniesionych nakładów jest Spółdzielnia, która wybudowała budynki ze środków własnych na gruncie Wnioskodawcy. Przedmiotem zamiany będzie wyłącznie składnik gruntowy, bez konieczności rozliczania nakładów poniesionych na wybudowanie ww. budynków.

Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą tj. budynkami, a właściwie ich częściami znajdującymi się na gruncie Wnioskodawcy należy do Spółdzielni. Skoro zatem art. 7 ust. 1 mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości - w części obejmującej fragment budynku mieszkalnego i fragment budynku administracyjnego - nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Uniezależnienie treści dostawy towarów od treści cywilnoprawnej sprzedaży pozwala bowiem na tego rodzaju wydzielenie z całości czynności prawnej tej jej części, która może być uznana za dostawę dokonaną przez podatnika. W niniejszej sprawie, tylko część transakcji cywilnoprawnej może być potraktowana jako dostawa towarów.

Zatem mamy do czynienia z odpłatną dostawą gruntu, przeznaczonego pod zabudowę, dla której nie mają zastosowania zwolnienia z opodatkowania przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co do zasady, stosownie do art. 41. ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak już wskazano wyżej przedmiotem dostawy (zamiany) będzie sam grunt tj. działki budowlane, zatem nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, że w wyniku zamiany, przedmiotem dostawy będzie sam grunt, którego dostawa będzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku wskazać należy, że orzecznictwo w powyższym zakresie nie jest jednolite. Stanowisko organu tożsame jest z wyrokiem Naczelnego Sadu Administracyjnego z 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 310/12.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.