IBPP3/443-845/11/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 27 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący osobą prawną (dalej: Spółka), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie skupu, przerobu złomu akumulatorowego oraz produkcji i przetwórstwa ołowiu i stopów ołowiu.

W ramach rozważanej reorganizacji, Spółka planuje wyodrębnić w ramach swoich struktur organizacyjnych dział zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania. Następnie, w związku z uwarunkowaniami biznesowymi Spółka planuje przeniesienie działalności w zakresie zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania do odrębnego podmiotu. W tym celu Spółka planuje przeprowadzić aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie prowadzić wskazaną powyżej działalność (dalej: Spółka Powiązana). Do Spółki Powiązanej Spółka wniesie wkład niepieniężny w postaci działu zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania (dalej: Dział) niestanowiącego oddziału lub innej jednostki samobilansującej, który na dzień aportu będzie wyodrębnionym działem w ramach struktury organizacyjnej Spółki.

Jak wskazano powyżej Dział odpowiedzialny będzie za zadania z zakresu zarządzania wybranymi aktywami niematerialnymi Spółki w postaci znaków towarowych.

W szczególności do działań Działu będą należeć:

* rejestracja znaków towarowych - kontakty z kancelarią prawną aktualizacja listy chronionych znaków,

* monitorowanie statusu praw ochronnych do posiadanych znaków towarowych,

* określanie zakresu i warunków w ramach, których dokonywane może być licencjonowanie znaków do innych podmiotów;

* kontrola i nadzorowanie wykorzystania znaków towarowych w ramach działalności operacyjnej Spółki, w szczególności wykorzystywanie znaków do markowania produktów, stosowanie znaków w materiałach korporacyjnych, promocyjnych i reklamowych.

Za realizację wyżej wymienionych zadań odpowiedzialnie będą osoby zaangażowane do pracy w Dziale (w charakterze pracowników lub osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia lub/i o dzieło). W związku z planowanym aportem, pracownicy Działu zostaną przeniesieni do Spółki Powiązanej na mocy art. 23¹ Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

Do Działu przyporządkowane będą również określone środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, w tym samochód, sprzęt komputerowy, sprzęt biurowy, licencje na oprogramowanie komputerowe, znaki towarowe, itp. Jednocześnie, w zakresie ewidencji rachunkowej prowadzonej przez Spółkę do Działu przyporządkowane będą również odpowiednie elementy majątku obrotowego dotyczące tej działalności, w tym w szczególności zobowiązania jako bezpośrednio związane z funkcjonowaniem Działu. Zobowiązania te zostaną przeniesione do Spółki Powiązanej jako bezpośrednio związane z funkcjonowaniem Działu. Niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym znaki towarowe Spółki) nie zostały dotychczas ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż znaki towarowe Spółki są jej własnością, zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, a Spółka jest w posiadaniu świadectw ochronnych dotyczących przedmiotowych znaków.

Spółka informuje również, że w zakresie prowadzonej ewidencji (w tym prowadzonej dla potrzeb rachunkowości zarządczej) ujmować będzie w sposób pozwalający na ich identyfikację koszty związane z działalnością Działu.

Działalność Działu będzie finansowana ze środków własnych Spółki w ramach odrębnego budżetu opracowywanego dla Działu. Budżet przygotowywany będzie w oparciu o przewidywane wydatki związane z ww. zadaniami Działu w podziale na poszczególne okresy rozliczeniowe. Wykorzystanie budżetu będzie okresowo analizowane przez Spółkę.

Wartość Działu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszonej aportem określona zostanie w wycenie przeprowadzonej przez niezależny podmiot, przy czym Spółka spodziewa się, iż wycena ta wskaże tzw. dodatnią wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 1) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p.").

Jednocześnie Spółka rozważa zawarcie ze Spółką Powiązaną przed dokonaniem aportu Działu, umowy cywilnoprawnej, w ramach której w okresie przed dokonaniem aportu Spółka dokonałaby dzierżawy Działu. W takim przypadku przed dokonaniem aportu Dział prowadziłby swoją działalność w ramach Spółki Powiązanej, która w zamian za jego dzierżawę płaciłaby Spółce odpowiednie wynagrodzenie. Jednocześnie Spółka Powiązana uzyskiwałaby przychody z tytułu licencji udzielonych na używanie znaków towarowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Spółkę opisanego w stanie faktycznym wkładu niepieniężnego w postaci Działu do Spółki Powiązanej w zamian za udziały tej Spółki Powiązanej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Definicja ta odpowiada zatem definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p. Mając na uwadze argumenty przedstawione powyżej uznać należy, że opisany w stanie faktycznym wkład niepieniężny w postaci działu stanowić będzie na moment aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z kolei, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze fakt, iż aport jest szczególnym rodzajem transakcji zbycia, a opisany w stanie faktycznym wkład niepieniężny w postaci Działu wnoszony przez Spółkę do Spółki Powiązanej stanowić będzie na moment aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zasadnym jest stwierdzenie, iż na mocy wyżej powołanego art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja wniesienia tego wkładu do Spółki Powiązanej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż wniesienie przez Spółkę opisanego w stanie faktycznym wkładu niepieniężnego w postaci Działu do Spółki Powiązanej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ww. ustawy o VAT, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przytoczonej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

* istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

* przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Zgodnie z pierwszym z ww. wymagań, dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się nań zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

W związku z powyższym przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa wówczas, gdy w wyniku transakcji nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmuje funkcję gospodarczą zbywcy.

Kolejnym warunkiem uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa, obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Ponadto należy uznać, że nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia pewnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach rozważanej reorganizacji, planuje wyodrębnić w ramach swoich struktur organizacyjnych dział zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania. Następnie, w związku z uwarunkowaniami biznesowymi Spółka planuje przeniesienie działalności w zakresie zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania do odrębnego podmiotu. W tym celu Spółka planuje przeprowadzić aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością która będzie prowadzić wskazaną powyżej działalność (dalej: Spółka Powiązana). Do Spółki Powiązanej Spółka wniesie wkład niepieniężny w postaci działu zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania (dalej: Dział) niestanowiącego oddziału lub innej jednostki samobilansującej, który na dzień aportu będzie wyodrębnionym działem w ramach struktury organizacyjnej Spółki.

W związku z planowanym aportem, pracownicy Działu zostaną przeniesieni do Spółki Powiązanej na mocy art. 23¹ Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Do Działu przyporządkowane będą również określone środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, w tym samochód, sprzęt komputerowy, sprzęt biurowy, licencje na oprogramowanie komputerowe, znaki towarowe, itp. Jednocześnie, w zakresie ewidencji rachunkowej prowadzonej przez Spółkę do Działu przyporządkowane będą również odpowiednie elementy majątku obrotowego dotyczące tej działalności, w tym w szczególności zobowiązania jako bezpośrednio związane z funkcjonowaniem Działu. Zobowiązania te zostaną przeniesione do Spółki Powiązanej jako bezpośrednio związane z funkcjonowaniem Działu. Niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym znaki towarowe Spółki) nie zostały dotychczas ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż znaki towarowe Spółki są jej własnością, zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, a Spółka jest w posiadaniu świadectw ochronnych dotyczących przedmiotowych znaków. W zakresie prowadzonej ewidencji (w tym prowadzonej dla potrzeb rachunkowości zarządczej) ujmować będzie w sposób pozwalający na ich identyfikację koszty związane z działalnością Działu.

Działalność Działu będzie finansowana ze środków własnych Spółki w ramach odrębnego budżetu opracowywanego dla Działu. Budżet przygotowywany będzie w oparciu o przewidywane wydatki związane z ww. zadaniami Działu w podziale na poszczególne okresy rozliczeniowe. Wykorzystanie budżetu będzie okresowo analizowane przez Spółkę.

Z powyższego wynika, iż opisany przez Wnioskodawcę wkład w postaci działu zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. A zatem, wniesienie wkładu w postaci działu zarządzania znakami towarowymi i ich licencjonowania jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowej spółki należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Stefana Prymasa Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.